УГОЛОВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ В ДОРЕВОЛЮЦИОННОЙ РОССИИ

ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ В ДОРЕВОЛЮЦИОННОЙ РОССИИ
А. ТАШКИНОВ
А. Ташкинов, управление по налоговым преступлениям ГУВД Пермской области.
Налоги - одна из древнейших экономических и правовых категорий, определяющих взаимоотношения государства и населения. Они представляют собой динамичную систему, развивающуюся во взаимодействии с экономическими и политическими процессами.
Крайне интересен процесс исторического развития уголовного законодательства в России об ответственности за налоговые преступления. И возникает вполне резонный вопрос: идет ли Россия по пути либерализации ответственности за совершение налоговых преступлений посредством все большего использования административной и (или) налоговой ответственности за нарушения налогового законодательства?
Налоговая система в любом государстве - одна из основ его существования, от четкости ее структуры и взаимодействия всех ее элементов зависит финансовое состояние государства. Если "эмбрион" налоговой системы России зародился еще в Киевской Руси, то сегодня мы видим уже достаточно слаженный и необходимый инструмент для обеспечения жизнедеятельности государства. На протяжении всего периода существования государства российского одним из главных элементов налоговой системы был элемент принуждения, который также прошел путь от жестоких мер уголовного наказания к более либеральным мерам административного воздействия.
Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов (ранее - податей) существовала всегда, в чем можно убедиться на основании действовавшего в разные времена уголовного законодательства.
Взяв за основу кодифицированные акты, действовавшие в России до революции 1917 г., рассмотрим два исторических периода для анализа ответственности за уклонение от уплаты налогов: до 1833 г. (некодифицированный период) и с 1833 по 1917 г. ("уложенческий" период).
До 1833 г. в российском праве не было кодифицированных нормативных актов по уголовному законодательству. Уголовно наказуемые деяния регулировались различного рода наказами, судными грамотами, указами, воинскими уставами и другими нормативными актами.
В XV - XVII в.в. за неуплату налогов и пошлин ответчики подвергались телесным наказаниям. Соборное уложение 1649 г. содержит упоминания о так называемом правеже, которому подвергались неплатежеспособные должники и налогоплательщики. Правеж (битье батогами - тонким гибким прутом) осуществлялся публично у приказа, на торгу. Ответчика били розгами по обнаженным икрам. Длительность правежа зависела от суммы долга или неуплаченной пошлины и налога. Обычно за 100 руб. на правеже стояли месяц.
Попытки кодификации уголовного законодательства были начаты Петром I и продолжены Екатериной II, Павлом и Александром I.
Однако можно найти нормативные акты тех лет, предусматривающие ответственность за налоговые преступления. К примеру, в Указе Императрицы Елизаветы от 29 июля 1752 г. была установлена уголовная ответственность за соответствующие деяния в такой форме: "Ежели кто при письме крепостей продажному имению в цене, чтоб менее пошлин в Казну платить, утаит, и о том донесено или усмотрено и по следствию обличено будет, за то как с продавца и с покупщика той утаенной цены, пошлины взыскивается вдвое без всякого послабления".
После реформ Петра I наблюдалось бурное развитие торговли с различными державами, что предоставляло возможность значительного обогащения купцов. На свободные деньги купцы приобретали имения у разорившихся дворян, что значительно оживило рынок недвижимости в России. При купле-продаже имений купцы нередко шли на разного рода ухищрения, связанные с умышленным занижением договорной цены, для уклонения от уплаты установленных в то время пошлин, размер которых непосредственно зависел от стоимости имения. По этим фактам в обязательном порядке проводилось следствие, в ходе которого устанавливалась вина лиц, причем субъективная сторона преступления выражалась в форме прямого умысла. Однако ответственность была хотя и уголовной, но по своей сути носила финансовый характер - в виде взыскания утаенной пошлины в двойном размере (т.е. штрафа).
Второй период был ознаменован началом кодификации законодательства, начатой М. Сперанским, который был поставлен в 1826 г. главой Второго отделения Собственной Его Императорского Величества Канцелярии.
После изнурительной работы в 1833 г. на свет появились "Полное собрание законов" и "Свод законов Российской империи". Уголовные законы были помещены в XV том Свода и назывались "Уложение о наказаниях уголовных и исправительных". Оно было закончено лишь после смерти М. Сперанского в 1845 г.
Раздел VII Уложения "О преступлениях и проступках против имущества и доходов казны" соответствовал существующей в то время в России налоговой системе. Основной доход казне приносили косвенные налоги, что и делало необходимым создание досконально проработанного механизма уголовной ответственности за уклонение от их уплаты. Ответственность за уклонение от уплаты налогов регламентировалась гл. 4 "О нарушении уставов горных", гл. 5 "О нарушении уставов о соли", гл. 6 "О нарушении постановлений о питейном сборе", гл. 7 "О нарушении постановлений об акцизе с табаку", гл. 8 "О нарушении постановлений об акцизе с сахарного песку". Уголовные нормы этих глав были достаточно подробны.
Так, в ст. 598 гл. 4 Уложения регламентируется: "Если владелец горнаго завода, в данныя ему от правительства шнуровыя книги для записки добываемых или выплавливаемых им металлов, запишет меньше, нежели их действительно добыто, или выплавлено, с намерением утаить остальное, или допустить также с умыслом, в ведении книг какой-либо иной подлог, то он за сие приговаривается...". Ответственность наступала только в том случае, если был нанесен ущерб казне государства в виде неуплаченных податей. И предусмотрена она была как в отношении владельца завода, если деяние было совершено им самим либо с его ведома, так и в отношении "других служителей завода", которые совершали преступления без ведома владельца завода. Существовал еще один вид ответственности по этой статье Уложения: "... а завод, на котором обнаружено сие злоупотребление, подвергается...". Таким образом, можно говорить о существовавшем в то время институте уголовной ответственности юридических лиц, причем в качестве наказания предусматривался "платеж в пользу казны двойной со всех обработанных на заводе металлов и других минералов подати" в течение периода, в котором было совершено преступление.
Также предусматривались наказания за незаконную добычу, провоз, сокрытие металлов и даже за недонесение об этих фактах. Ответственность за подобного рода преступления предусматривалась и в других главах раздела VII Уложения. В качестве наказаний предусматривалось либо взыскание с виновного подати или акциза, в несколько раз превышающих утаенную сумму этого акциза или подати (ст. ст. 623 - 625, 670, 674), либо заключение в смирительный дом на непродолжительные сроки (ст. 623), либо денежное взыскание в различных суммах (ст. 668).
Становление налоговой системы дореволюционной России происходило на протяжении последних лет XIX столетия, когда быстрый рост государственных потребностей и переход страны от прежнего натурального крепостного хозяйства к денежному сделали неизбежным широкое развитие налогов и податей как средств пополнения государственной казны. В течение 1881 - 1885 гг. в стране была проведена налоговая реформа, в ходе которой отменены соляной налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная служба. После реформы основные суммы государственных доходов поступали в виде акцизов на продукты потребления и таможенных пошлин на ввозные товары. Косвенные налоги составляли почти половину всего государственного бюджета. Главное место среди источников пополнения бюджета занимали доходы от государственной винной монополии и акцизы на алкогольную продукцию. Прямые налоги (государственный поземельный налог, промысловый налог, сбор с доходов от денежных капиталов, выкупные платежи, налог на переход недвижимости, налог на наследство и др.) были собраны в 1886 г. в сумме более 148 млн. руб., что составляло лишь 7% всего бюджета.
Основная масса налогов выплачивалась населением в виде косвенных налогов, и лишь небольшая доля бюджетных поступлений приходилась на налоги с недвижимости и с торгово-промышленных капиталов. Современники характеризовали действовавшую в то время в России налоговую систему как одну из самых несовершенных в Европе.
Долгое время поступление податей в Российской империи контролировали Казенная палата и ее губернские управления, учрежденные еще в 1775 г. Однако податная деятельность этого ведомства в основном ограничивалась учетом налогов, поступающих с мест, и носила исключительно канцелярский характер. Податного аппарата как такового не было, и сбором налогов приходилось заниматься полиции. Исходя из необходимости осуществления постоянного податного надзора на местах, в 1885 г. был учрежден институт податных инспекторов при Казенной палате в количестве 500 человек, на которых и был возложен контроль за своевременным и полным поступлением налоговых платежей на всей территории России.
Несправедливость действовавшей налоговой системы, изымающей более половины дохода крестьян, вызывала острое противодействие со стороны сельского населения, которое проявлялось в массовом отказе от уплаты налогов. Уклонение крестьян от отбывания денежных повинностей замечалось в различных губерниях. В этих случаях согласно циркулярам Министерства внутренних дел и Министерства финансов чины податного надзора были обязаны требовать от крестьян уплаты сборов, обращаясь в случае надобности за содействием к местным властям. Губернаторам предоставлялось право откомандировывать чинов полиции в помощь лицам податного надзора, а при открытом сопротивлении - вызывать воинские части.
Продолжением кодификационной работы уголовного законодательства в России стало издание в 1885 г. новой редакции Уложения о наказаниях уголовных и исправительных. В нем число статей было сокращено на четверть, ряд статей уточнен, внесены новые составы преступлений. В разделе VII "О преступлениях и проступках против имущества и доходов казны" произошли некоторые изменения, связанные с незначительным ужесточением наказаний за уклонение от уплаты податей.
Финансовое положение России перед началом Первой мировой войны было устойчивым. Наиболее крупная статья пополнения государственного бюджета - поступления от казенной винной монополии (935,8 млн. руб.). Налоги от казенного имущества и капиталов приносили 805 млн. руб. (в том числе лесной налог). Налоги планировались по трем подразделениям: прямые - 264,5 млн. руб., косвенные - 710 млн. и пошлина - 230 млн. Промысловый налог давал 145,8 млн. руб. Поземельный налог, имущественный и подати вместе должны были принести казне 83 млн. руб. Косвенные налоги составляли: 351,9 млн. - таможенные сборы, 150 млн. - акциз на сахар, 98,4 млн. - акциз на табачные изделия и спички (данные на 1905 г.).
В 1903 г. император утвердил проект нового Уголовного уложения, но в действие были введены только главы о преступлениях государственных и против православной веры, наряду с которыми продолжали действовать нормы Уложения 1845 г. в редакции 1885 г.
В связи с появлением нового налога (промыслового) и способов уклонения от его уплаты, связанных с "искусными бухгалтерскими махинациями", в гл. XVI "О нарушении постановлений о надзоре за промыслами и торговлей" Уголовного уложения 1903 г. были введены ст. ст. 327 и 328, предусматривающие ответственность за подобного рода деяния. Эти статьи напоминают статьи действующего уголовного законодательства, регулирующего ответственность за уклонение от уплаты налогов.
Статья 327 Уложения устанавливала уголовное наказание в виде "ареста на срок не свыше трех месяцев или взыскания денежной пени не свыше трехсот рублей" за "помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия, клонящихся к уменьшению сего налога или освобождению от него заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях торговых или промышленных предприятий", а ст. 328 - наказание в виде "заключения в тюрьму на срок не свыше шести месяцев и, сверх того, денежным взысканием не свыше одной тысячи рублей" за "помещение в отчетах и балансах предприятий, обязанных публичною отчетностью или приравненных к сим последним, или в дополнительных сообщениях, или разъяснениях по сим отчетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога, или освобождению от него, совершенное членами правлений, ответственными агентами иностранных обществ, бухгалтерами и вообще лицами, подписавшими или скрепившими неверные отчеты, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения". Правила исчисления, ведения учета и уплаты промыслового налога устанавливались Уставом о прямых налогах 1903 г.
Итак, краткий анализ эволюции законодательства об уголовной ответственности за налоговые преступления России показывает, что эта ответственность существовала всегда, начиная с образования Киевской Руси. Уголовное законодательство в данной сфере всегда "устремлялось в погоню" за изменениями налоговой системы страны и нередко значительно отставало от ее развития. Как только изменялась налоговая система, так сразу же появлялись новые способы и формы уклонения от уплаты налогов, а законодатель стремился устранить "пробелы" в уголовном законодательстве. Однако при этом не всегда и не все получалось.
Нельзя однозначно сказать, что история уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов идет по пути ее либерализации. Так, в различные периоды эта ответственность варьировалась от штрафных санкций до каторжных работ, лишения свободы на продолжительные сроки и конфискации имущества.
Исходя из результатов исторического развития России можно проследить некоторую логическую цепочку. При улучшении благополучия общества снижается налоговое бремя со стороны государства и становится более либеральным уровень ответственности за уклонение от уплаты налогов, а при снижении благополучия общества увеличивается налоговый "пресс" и ужесточается ответственность.
Законность, 2005, N 8