...Организация заключила договор добровольного страхования имущества, в котором застраховала имущество, а также убытки от остановки производства в результате повреждения имущества. Согласно лицензионным правилам рассчитана страховая премия без разделения рисков на убытки по риску повреждения имущества и убытки от перерыва в производстве. Может ли организация включить сумму страховой премии в состав расходов для целей налогообложения прибыли?

Состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, перечислен в Налоговом кодексе РФ. В состав подобных расходов, в частности, включаются расходы на обязательное и добровольное страхование.
Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. Расходы по добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Перечень видов добровольного страхования, расходы на осуществление которого уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, приведен в ст. 263 НК РФ. Этот перечень носит закрытый характер.
В рассматриваемом вопросе организация осуществляет страхование двух видов рисков. Первый - риск гибели (повреждения) имущества организации. Второй - риск убытков от остановки производства в результате гибели (повреждения) имущества.
В первом случае все ясно. Расходы по добровольному страхованию имущества от уничтожения (повреждения) включаются в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в силу прямого указания на это в Налоговом кодексе РФ. При этом можно страховать как имущество, относящееся к основным средствам производственного назначения (в том числе арендованным), нематериальные активы, объекты незавершенного капитального строительства (в том числе арендованные) (пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ), так и иное имущество, используемое налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ).
Во втором случае ситуация не так однозначна. В ст. 929 ГК РФ указано, что по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки.
Состав страховых убытков можно определить по аналогии с п. 2 ст. 15 ГК РФ:
убытки от утраты или повреждения имущества при страховом случае;
расходы, которые произведены или должны быть произведены для ликвидации вреда, причиненного страховым случаем застрахованному лицу;
неполученные доходы, т.е. доходы, которые были бы получены при обычных условиях гражданского оборота, если бы страховой случай не наступил (упущенная выгода).
Упущенная выгода практически всегда сопутствует утрате или повреждению имущества. В данном случае можно рассматривать убытки от остановки производства в качестве упущенной выгоды от использования застрахованного имущества. Однако непосредственно по договору страхования имущества можно застраховать исключительно риск утраты или повреждения имущества. Для страхования рисков, связанных с упущенной выгодой, используются иные виды договоров страхования. Однако подобные риски можно застраховать и в рамках одного договора, как это произошло в рассматриваемом примере. Было использовано комбинированное страхование, т.е. страхование объектов, относящихся к разным видам имущественного страхования, что предусмотрено п. 4 ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации".
Перечисляя виды добровольного страхования, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, законодатель не указал перечня конкретных договоров и рисков, которые могут быть застрахованы. В частности, в пп. 3 и 7 п. 1 ст. 263 НК РФ не содержится указаний на то, что добровольное страхование осуществляется только в отношении риска гибели (повреждения) имущества, исключая упущенную выгоду организации от наступления страхового случая.
Конечно, подобная позиция может быть поставлена под сомнение налоговыми органами. Однако в связи с отсутствием прямого запрета на включение подобных затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и учитывая положение п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, у организации имеются все основания для включения суммы страховой премии в состав расходов для целей налогообложения прибыли в полном объеме.
С.Е.Крюков
Юрист
Подписано в печать
31.08.2005
"Бухгалтерский учет", 2005, N 18