Являются ли затраты предприятия на оплату оценки имущества, произведенной предпринимателем без образования юридического лица, расходами, связанными с производством и реализацией?

В соответствии с пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, включается в том числе оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества.
С одной стороны, из приведенной формулировки следует, что налогоплательщик вправе принять по данному основанию только затраты по оплате услуг организации (т.е. юридического лица согласно п. 2 ст. 11 НК РФ).
С другой стороны, ст. ст. 4 и 24 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 135-ФЗ) не устанавливают каких-либо ограничений в праве лицензированных оценщиков-предпринимателей осуществлять оценочную деятельность (по сравнению с лицензированными оценщиками-организациями). В этой связи можно говорить о противоречии формулировки пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ основным началам законодательства о налогах и сборах, сформулированным в ст. 3 НК РФ.
Так, п. 1 данной статьи провозглашает принцип равенства налогообложения. А в данной ситуации налогоплательщики, воспользовавшиеся услугами оценщика-организации, оказываются в более выгодном положении по сравнению с налогоплательщиками, которые обратились к оценщикам-предпринимателям.
Пункт 3 ст. 3 НК РФ устанавливает, что налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Какое может быть экономическое основание у исключения затрат на оплату услуг оценщика-предпринимателя из состава принимаемых расходов, если затраты на услуги оценщика-организации НК РФ принимать разрешает? Придумать трудно...
Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые противоречия актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Руководствуясь данной нормой, а также всем вышеизложенным, налогоплательщик, на наш взгляд, вправе настаивать на том, что по пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ можно принимать и расходы по оплате услуг специализированного оценщика-предпринимателя.
Однако это, безусловно, предмет для судебного спора, поскольку из буквального толкования положений спорного подпункта такой вывод не следует. А налоговый орган, скорее всего, будет руководствоваться именно буквальным толкованием.
В то же время существует и более простой путь.
По правилам гл. 25 НК РФ налогоплательщик может включить в состав расходов, уменьшающих прибыль для целей налогообложения, любые свои затраты, если они экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Не могут быть приняты только затраты, перечисленные в ст. 270 НК РФ (но оплата услуг оценщика-предпринимателя в данной статье не названа).
Определить, соответствуют ли в данном случае затраты на оценку имущества названным критериям, должен сам налогоплательщик исходя из причин, по которым ему потребовалось произвести такую оценку. При этом ему нужно быть готовым аргументировать свои действия перед налоговым органом.
Причины оценки также будут являться определяющим фактором для квалификации затрат для целей налогового учета. Если эти затраты могут рассматриваться как связанные с производством и реализацией, то их следует учитывать по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (другие расходы, связанные с производством и реализацией); если нет - то по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (другие обоснованные внереализационные расходы).
Кроме того, обращаем внимание на изменения в ст. 268 НК РФ, которые вступят в силу с 1 января 2006 г. Эти изменения затрагивают порядок учета расходов по оценке имущества. Если оценка осуществляется в целях дальнейшей реализации имущества, то с 1 января 2006 г. расходы на ее проведение будут учитываться в целях налогообложения не в том периоде, когда они были осуществлены, а только в момент реализации этого имущества (будут уменьшать доходы от его реализации). При этом в ст. 268 НК РФ нет ограничений на то, кто должен производить оценку (организация или предприниматель).
Подписано в печать
24.08.2005
"Экономико-правовой бюллетень", 2005, N 9