В налоговом периоде организация "А" была реорганизована в организацию "Б". Правомерно ли в целях использования регрессивной шкалы по ЕСН суммировать налоговые базы, полученные конкретным работником и в той, и в другой организации?

По мнению налоговых органов, в данном случае применять регрессивную шкалу неправомерно, поскольку нормы п. 5 ст. 58 ГК РФ о переходе прав и обязанностей реорганизованного юридического лица к вновь созданному не относятся к формированию последним его налоговой базы в части исчисления ЕСН в соответствии с гл. 24 НК РФ. Организации являются разными работодателями. Выплаты, полученные работниками от разных нанимателей, не суммируются, и у вновь созданного предприятия налоговая база формируется исходя из выплат, начисленных работникам, с момента государственной регистрации нового юридического лица.
Аналогичную позицию занимает Минфин России в Письме от 18.05.2005 N 03-03-01-04/1/268: правопреемства в части налоговой базы по ЕСН законодательством не предусмотрено. Налоговая база по ЕСН формируется организацией, выделившейся вследствие реорганизации, с момента ее государственной регистрации. Учитывая изложенное, в настоящее время нет правовых оснований для учета организацией, которая выделилась вследствие реорганизации, в налоговой базе по ЕСН в целях применения регрессивной шкалы ставок налога выплат и вознаграждений, начисленных организацией в пользу физических лиц до реорганизации.
Тем не менее возможны ситуации, при которых, с учетом конкретных обстоятельств, судебные органы могут вынести решения о правомерности использования регрессивной шкалы реорганизованной организацией. Так, в Постановлении ФАС СЗО от 15.07.2005 N А05-26086/04-22 рассмотрен случай, когда реорганизуемая организация применяла регрессивную шкалу, а вновь созданной организации налоговым органом было отказано в праве на ее применение. Суд отметил, что согласно п. 5 ст. 58 ГК РФ при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
В случае реорганизации юридических лиц происходит универсальное правопреемство, в силу которого к вновь возникшему юридическому лицу переходит весь комплекс прав и обязанностей в полном объеме, в том числе права, связанные с налогообложением реорганизованного юридического лица.
Пунктом 2 ст. 50 НК РФ предусмотрено, что правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, установленном НК РФ для налогоплательщиков.
Таким образом, из смысла приведенных норм следует, что если реорганизуемое юридическое лицо обладало правом применения регрессивной шкалы ставок до реорганизации, то преобразованное юридическое лицо в порядке правопреемства вправе продолжать ею пользоваться.
Довод налоговой инспекции о том, что в данном случае имеет место смена работодателя, был отклонен судом, поскольку в результате преобразования организации меняется ее организационно-правовая форма, а не наниматель, что подтверждается имеющимися в материалах дела копиями трудовых книжек, в которых работодателем были сделаны отметки о его преобразовании в открытое акционерное общество. При этом трудовые отношения между работниками и ОАО сохраняются.
А.В.Зубарев
Эксперт журнала
"Актуальные вопросы
бухгалтерского учета
и налогообложения"
Подписано в печать
14.11.2005
"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 23