Предприниматель, имеющий контейнерную АЗС, обратился с заявлением о выдаче свидетельства на розничную реализацию нефтепродуктов. Налоговый орган выдал предпринимателю свидетельство. По истечении налогового периода налогоплательщик отказался уплатить акциз, так как свидетельство выдано с нарушением законодательства и поставщики нефтепродуктов не имели свидетельства. Правомерны ли действия налогоплательщика?

Прежде всего, следует иметь в виду, что получение организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими деятельность с нефтепродуктами, свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, является не обязанностью, а правом этих лиц и участники российского рынка нефтепродуктов самостоятельно решают вопрос о получении ими этого свидетельства.
Кроме того, аналогичные разъяснения содержат и Методические рекомендации по применению главы 22 "Акцизы" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (подакцизные товары), утвержденные Приказом МНС России от 18.12.2000 N БГ-3-03/440 (с учетом последующих изменений и дополнений к нему).
Как следует из вышеизложенного, свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, было получено индивидуальным предпринимателем без принуждения к его получению, т.е. на добровольной основе в соответствии с поданным им заявлением.
В то же время согласно положениям пп. 3 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ если лицо, осуществляющее реализацию нефтепродуктов, имеет свидетельство, то при получении (приобретении, оприходовании) им этих нефтепродуктов у него возникает объект налогообложения по акцизам и, соответственно, обязанность налогоплательщика начислить по данному объекту акциз.
Таким образом, тот факт, что свидетельство выдано предпринимателю с отступлением от норм, установленных ст. 179.1 Налогового кодекса РФ, не освобождает его от обязанности начислять и уплачивать акциз по полученным (приобретенным) нефтепродуктам.
В соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, регламентирующими порядок обложения акцизами нефтепродуктов, если имеющее свидетельство лицо приобретает нефтепродукты (в том числе и у не имеющих свидетельства поставщиков по цене, включающей акциз), то оно должно начислить акциз по приобретенным объемам. При этом, поскольку уменьшение начисленной по приобретенным нефтепродуктам суммы акциза на акциз, включенный не имеющим свидетельства продавцом в цену реализации, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено, у данного лица возникает ситуация двойного налогообложения.
Вместе с тем положениями Конституции Российской Федерации участникам российского рынка нефтепродуктов предоставлено право самостоятельно выбирать условия для ведения своей предпринимательской деятельности и, соответственно, определять наиболее экономически выгодные схемы взаимодействий и производственно-хозяйственных отношений со своими контрагентами.
Кроме того, поскольку свидетельство не является документом, без получения которого осуществление того или иного вида деятельности с нефтепродуктами запрещено, организации и индивидуальные предприниматели имеют право на такую деятельность независимо от наличия у них этого свидетельства.
Таким образом, если индивидуальный предприниматель не смог заключить экономически выгодные договоры поставки нефтепродуктов с лицами, имеющими свидетельство (и, соответственно, приобретать эти нефтепродукты по цене без акциза), он с момента получения свидетельства имел возможность воспользоваться правом, предоставленным ему положениями ст. 179.1 Налогового кодекса РФ, аннулирования этого свидетельства путем представления в налоговый орган соответствующего заявления.
В этом случае в соответствии с п. 22 Порядка выдачи свидетельств о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, утвержденного Приказом МНС России от 06.02.2003 N БГ-3-03/52 (далее - Порядок), свидетельство было бы аннулировано с даты, указанной в заявлении (но не ранее даты подачи заявления на аннулирование свидетельства).
Учитывая изложенное, указанный предприниматель за весь период действия свидетельства, как плательщик акцизов, обязан исчислить и уплатить акциз по нефтепродуктам, полученным им в указанном периоде.
И.А.Давыдова
Советник налоговой службы РФ
III ранга
14.09.2005