Организация оказывает ритуальные услуги. В январе 2006 г. организацией произведены захоронения 10 трупов одиноких людей. Оплата за оказанные услуги произведена из средств Пенсионного фонда РФ по расценкам, установленным органами местного самоуправления. Как отразить данные операции в бухгалтерском и налоговом учете организации?..

Организация оказывает ритуальные услуги. В январе 2006 г. организацией произведены захоронения 10 трупов одиноких людей (услуги оказаны в рамках гарантированного перечня услуг по погребению согласно Федеральному закону "О погребении и похоронном деле"). Себестоимость оказанных услуг составила 13 000 руб. Оплата за оказанные услуги произведена из средств отделения Пенсионного фонда РФ в сумме 10 000 руб. по расценкам, установленным органами местного самоуправления. Кроме того организацией оказаны ритуальные услуги населению за плату на общую сумму 200 000 руб., себестоимость оказанных услуг - 150 000 руб. В регионе не введен единый налог на вмененный доход. Как отразить данные операции в бухгалтерском и налоговом учете?
Пунктом 1 ст. 9 Федерального закона от 12.01.1996 N 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле" определен гарантированный перечень услуг по погребению, которые оказываются на безвозмездной основе лицу, взявшему на себя обязанность по погребению.
Оплата стоимости услуг, предоставляемых сверх гарантированного перечня услуг по погребению, производится за счет средств лица, взявшего на себя обязанность осуществить погребение умершего (п. 4 ст. 9 Федерального закона "О погребении и похоронном деле").
В случае если погребение осуществлялось за счет средств лица, взявшего на себя обязанность осуществить погребение умершего, ему выплачивается социальное пособие на погребение в размере, равном стоимости услуг, предоставляемых согласно гарантированному перечню услуг по погребению, указанному в п. 1 ст. 9 Федерального закона "О погребении и похоронном деле", но не превышающем 1000 руб. (п. 1 ст. 10 Федерального закона "О погребении и похоронном деле").
При отсутствии супруга, близких родственников, иных родственников либо законного представителя умершего или при невозможности осуществить ими погребение, а также при отсутствии иных лиц, взявших на себя обязанность осуществить погребение, погребение умершего на дому, на улице или в ином месте после установления органами внутренних дел его личности осуществляется специализированной службой по вопросам похоронного дела <*> в течение трех суток с момента установления причины смерти, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 12 Федерального закона "О погребении и похоронном деле").
Согласно п. 3 ст. 9 Федерального закона "О погребении и похоронном деле" стоимость услуг, предоставляемых согласно гарантированному перечню услуг по погребению, определяется органами местного самоуправления по согласованию с соответствующими отделениями Пенсионного фонда Российской Федерации и Фонда социального страхования Российской Федерации и возмещается специализированной службе по вопросам похоронного дела в десятидневный срок. При этом Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации возмещают специализированной службе по вопросам похоронного дела стоимость услуг, предоставляемых согласно гарантированному перечню услуг по погребению, в размере, не превышающем 1000 руб.
Таким образом, организация в данном случае оказывает услуги по захоронению трупов одиноких людей, оплата за которые осуществляется из средств Пенсионного фонда РФ по установленным расценкам.
Поступления, связанные с оказанием услуг, признаются доходами по обычным видам деятельности, которые принимаются к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности при выполнении условий, перечисленных в п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (п. п. 5, 6 ПБУ 9/99).
Таким образом, организация по мере оказания ритуальных услуг, в том числе по захоронению трупов одиноких людей, признает доход. В рассматриваемой ситуации в январе 2006 г. сумма признанного дохода составляет 210 000 руб. (200 000 руб. + 10 000 руб.).
Расходы, связанные с выполнением услуг, являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в бухгалтерском учете при выполнении условий, перечисленных в п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (п. 5 ПБУ 10/99).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма выручки отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции в данном случае с дебетом счетов 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (в части стоимости услуг по захоронению трупов одиноких людей), 50 "Касса" в части ритуальных услуг, оказанных населению за наличный расчет. На дату получения оплаты от отделения Пенсионного фонда РФ производится запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 76.
Расходы, связанные с оказанием ритуальных услуг, отражаются по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов, например 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 10 "Материалы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др. По мере оказания услуг сформированная сумма затрат списывается со счета 20 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".
Реализация услуг на территории РФ признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При этом реализация ритуальных услуг освобождается от налогообложения НДС на основании пп. 8 п. 2 ст. 149 НК РФ.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов записи по субсчетам 90-1, 90-2 производятся накопительно в течение отчетного года. При этом финансовый результат от продаж определяется ежемесячно путем сопоставления совокупного дебетового оборота по соответствующим субсчетам счета 90 и кредитового оборота по субсчету 90-1. Выявленный финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки".
Таким образом, финансовый результат определяется не по каждой операции, а по всем операциям, осуществленным организацией за отчетный период.
В данном случае расходы от реализации услуг по захоронению трупов одиноких людей превышают сумму полученного дохода. Вместе с тем, как видно из приведенных в таблице бухгалтерских записей, в целом от оказания ритуальных услуг в январе получена прибыль.
В целях исчисления налога на прибыль доходы, полученные от оказания ритуальных услуг по захоронению трупов одиноких людей не являются целевым финансированием, а учитываются в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 249, пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Таким образом, налогообложение доходов и расходов от оказания услуг по захоронению трупов одиноких людей производится в общеустановленном порядке.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Признана выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оказания услуг по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦захоронению трупов ¦ ¦ ¦ ¦ Счет за ¦
¦одиноких людей ¦ 76 ¦ 90-1 ¦ 10 000¦оказанные услуги¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Справка-отчет ¦
¦Признана выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ кассира- ¦
¦оказания ритуальных ¦ ¦ ¦ ¦ операциониста,¦
¦услуг населению за ¦ ¦ ¦ ¦ Приходный ¦
¦наличный расчет <**> ¦ 50 ¦ 90-1 ¦200 000¦ кассовый ордер ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Требование- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ накладная, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦
¦Признаны расходы, ¦ ¦ ¦ ¦ платежная ¦
¦связанные с оказанием ¦ ¦ 10, ¦ ¦ ведомость, ¦
¦ритуальных услуг ¦ ¦ 69, ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(150 000 + 13 000) ¦ 20 ¦ 70 ¦163 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Расходы, связанные с ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оказанием ритуальных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦услуг, включены в ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦себестоимость продаж ¦ 90-2 ¦ 20 ¦163 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Получены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства за оказание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦услуг по захоронению ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦трупов одиноких людей ¦ 51 ¦ 76 ¦ 10 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражен финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат от оказания ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ритуальных услуг в январе¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(210 000 - 163 000) ¦ 90-9 ¦ 99 ¦ 47 000¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Организация похоронного дела осуществляется органами местного самоуправления. Погребение умершего и оказание услуг по погребению осуществляются специализированными службами по вопросам похоронного дела, создаваемыми органами местного самоуправления (п. 2 ст. 25 Федерального закона "О погребении и похоронном деле").
<**> В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" организации, осуществляющие наличные денежные расчеты в случае оказания ими услуг, обязаны применять контрольно-кассовую технику, включенную в Государственный реестр.
При этом в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, организации могут осуществлять наличные денежные расчеты без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности (п. 2 ст. 2 Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"). До 01.01.2007 при оказании ритуальных услуг за наличный расчет организации вправе применять формы БО-1, БО-3, БО-13 (01), БО-13 (02), утвержденные Письмами Минфина России от 20.04.1995 N 16-00-30-33 и от 11.04.1997 N 16-00-27-15 (п. 2 Постановления Правительства РФ от 31.03.2005 N 171 "Об утверждении Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники").
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
31.01.2006