Организация (рекламопроизводитель) приняла участие в конкурсе (тендерных торгах) с целью приобретения права на заключение договора об оказании услуг в сфере социальной рекламы с комитетом рекламы муниципального образования. Организация не выиграла конкурс. Организации возвращена сумма задатка и возмещена часть расходов, связанных с участием в торгах. Как отразить в учете расходы, связанные с участием в конкурсе?..

Организация (рекламопроизводитель) приняла участие в конкурсе (тендерных торгах) с целью приобретения права на заключение договора об оказании услуг в сфере социальной рекламы с комитетом рекламы муниципального образования.
По условиям конкурса организация-участник должна представить проектные материалы (в том числе макет установленного размера, пояснительную записку, смету затрат), банковскую гарантию и внести задаток. Участникам торгов, не ставшим победителями торгов, внесенные задатки возвращаются в 10-дневный срок, а расходы на подготовку проектных материалов возмещаются в пределах 10 000 руб. в 20-дневный срок с даты проведения торгов.
Общая сумма расходов организации, связанных с участием в конкурсе, составила 250 000 руб. Организация не выиграла конкурс. В месяце объявления результата конкурса организатор торгов возмещает организации расходы на подготовку проектных материалов в сумме 10 000 руб. и возвращает задаток (50 000 руб.). Как отразить в учете организации-участника данные операции?
В настоящее время нормативное регулирование заключения договоров на торгах осуществляется на основании ст. ст. 447 - 449 Гражданского кодекса РФ <*>.
Согласно п. 1 ст. 18 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" социальная реклама представляет общественные и государственные интересы и направлена на достижение благотворительных целей. В соответствии с п. 3 указанной статьи рекламопроизводители обязаны предоставлять услуги по производству социальной рекламы в пределах пяти процентов годового объема производства ими рекламы. В рассматриваемом случае организация принимает участие в тендерных торгах для заключения возмездного договора по производству социальной рекламы. Оплата производства, размещения и распространения социальной рекламы производится на основании договора с комитетом рекламы муниципального образования (абз. 3, 5 п. 3 ст. 18 Федерального закона N 108-ФЗ).
В связи с участием в конкурсе (тендерных торгах) организация производит соответствующие расходы, обусловленные условиями проведения конкурса. Классифицировать расходы по участию в конкурсе как расходы по обычным видам деятельности или как прочие расходы организация не может до объявления результатов конкурса. В связи с этим считаем, что до объявления результатов конкурса расходы, связанные с участием в конкурсе, учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Поскольку в данном случае организация не выиграла конкурс, то расходы, учтенные на счете 97, списываются в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", как прочие внереализационные расходы в месяце объявления результатов конкурса (п. п. 12, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
В бухгалтерском учете возмещаемые организатором торгов суммы учитываются в качестве внереализационных доходов (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Исходя из п. 16 ПБУ 9/99 данные доходы признаются по мере образования (выявления).
Согласно разъяснениям Минфина России, изложенным в Письме от 31.10.2005 N 03-03-02/121 (ответ на частный запрос налогоплательщика), расходы организации, связанные с участием в тендерных торгах, которые проиграны, могут быть признаны для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов (пп. 20 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ) в случае, если они понесены в связи с выполнением требований, предъявляемых организаторами торгов участникам торгов, и не возвращаются им при проигрыше. Указанные расходы, подтвержденные документально, учитываются для целей налогообложения прибыли единовременно. Кроме того, в случае возврата организаторами торгов сумм, внесенных участниками торгов за участие в тендере, подобные суммы у участника включаются в состав внереализационных доходов (перечень которых является открытым (ст. 250 НК РФ).
Что касается даты признания вышеуказанных расходов и доходов в налоговом учете, считаем, что расходы в данном случае признаются на дату их осуществления, определяемую в соответствии со ст. 272 НК РФ, а датой признания доходов в сумме возмещаемых организатором торгов расходов (10 000 руб.) в данном случае считается дата поступления денежных средств от организатора торгов (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Поскольку возврат организатором торгов суммы денежных средств организации произведен в месяце объявления результата торгов, то при признании организацией вышеуказанных доходов в бухгалтерском и налоговом учете не возникает разниц, отражаемых в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
В то же время расходы, связанные с участием в конкурсе, в налоговом учете признавались организацией на соответствующие даты их осуществления, а в целях формирования финансового результата в бухгалтерском учете были признаны в общей сумме единовременно - на дату объявления результата конкурса. В связи с этим расходы, признанные в налоговом учете в отчетных периодах до месяца проведения торгов, формируют налогооблагаемые временные разницы и, соответственно, отложенные налоговые обязательства (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02). Отражение в учете возникновения и погашения отложенных налоговых обязательств в данной схеме не рассматривается.
Согласно п. 4 ст. 448 ГК РФ организация вносит задаток, который возвращается организатором торгов в случае, если организация, участвовавшая в торгах, не выиграет их. Внесенный организацией-участником задаток не является ее расходом, а при возврате организатором торгов суммы задатка не возникает дохода как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (п. 2 ПБУ 10/99, п. 2 ПБУ 9/99, п. 32 ст. 270, п. 1 ст. 248 НК РФ).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Перечислена сумма задатка¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦организатору торгов ¦ 76 ¦ 51 ¦ 50 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражены расходы, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦связанные с участием ¦ ¦ 60, ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦в конкурсе ¦ 97 ¦ 76 ¦250 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату объявления результатов конкурса ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Информация о ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ результатах ¦
¦Расходы по участию в ¦ ¦ ¦ ¦ торгов, ¦
¦конкурсе признаны ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦внереализационными ¦ 91-2 ¦ 97 ¦250 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Информация о ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ результатах ¦
¦Отражены доходы в сумме, ¦ ¦ ¦ ¦ торгов, ¦
¦подлежащей возмещению ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦организатором конкурса ¦ 76 ¦ 91-1 ¦ 10 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На даты зачисления денежных средств, возвращенных ¦
¦ организатором торгов ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Организатором торгов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦возмещены расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦подготовку проектных ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦материалов ¦ 51 ¦ 76 ¦ 10 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Организатором торгов ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦возвращена сумма задатка ¦ 51 ¦ 76 ¦ 50 000¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Заметим, что с 01.01.2006 вступил в силу Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ, регулирующий отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд.
В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
31.01.2006