Организация приобрела за 200 000 руб. у другой организации (первоначального кредитора - продавца продукции) требование (дебиторскую задолженность покупателя, возникшую из договора поставки продукции на сумму 320 000 руб., в том числе НДС). Спустя несколько месяцев должник признан банкротом. В процессе ликвидации требование, приобретенное организацией, погашено денежными средствами только на 30%...

Организация приобрела за 200 000 руб. у другой организации (первоначального кредитора - продавца продукции) требование (дебиторскую задолженность покупателя, возникшую из договора поставки продукции на сумму 320 000 руб., в том числе НДС 48 814 руб.). Спустя несколько месяцев должник признан банкротом. В процессе ликвидации требование, приобретенное организацией, погашено денежными средствами только на 30%. Как отразить указанные операции в учете организации?
Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласия должника, если иное не предусмотрено законом или договором (п. п. 1, 2 ст. 382 Гражданского кодекса РФ).
Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права (ст. 384 ГК РФ).
Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 ГК РФ).
В соответствии с п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, дебиторская задолженность, приобретенная по договору уступки права (требования), относится к финансовым вложениям организации при единовременном соблюдении ряда условий, одним из которых является способность данного актива приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов либо прироста стоимости. В рассматриваемом случае дебиторская задолженность признается финансовым вложением организации, поскольку удовлетворяет данным условиям.
Для учета финансовых вложений Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрен счет 58 "Финансовые вложения". Приобретенное право (требование) может учитываться на отдельном субсчете, например 58-5 "Права (требования)".
Согласно п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах) (п. 9 ПБУ 19/02). В данном случае фактическими затратами на приобретение права требования (дебиторской задолженности) является сумма, уплаченная продавцу (цеденту).
Перечисление денежных средств первоначальному кредитору (цеденту) отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 51 "Расчетные счета".
В данном случае финансовое вложение (в виде дебиторской задолженности) выбывает в результате прекращения требования частично в результате надлежащего исполнения, частично в результате ликвидации юридического лица - должника (п. 1 ст. 408, ст. 419 ГК РФ; п. 25 ПБУ 19/02). Оценка выбывающего финансового вложения в рассматриваемой ситуации осуществляется по первоначальной стоимости выбывающей единицы, отраженной в бухгалтерском учете, - 200 000 руб. (п. 27 ПБУ 19/02).
Поступления в счет частичного погашения задолженности являются для организации доходами и могут отражаться в составе операционных доходов по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; Инструкция по применению Плана счетов).
Расходы, связанные с выбытием финансового вложения, признаются в бухгалтерском учете операционными расходами на основании п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, и отражаются по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 58, субсчет 58-5.
Налоговая база по НДС при реализации новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования (п. 2 ст. 155 Налогового кодекса РФ).
Таким образом, при прекращении требования в данном случае налоговая база равна 0, поскольку сумма, полученная в погашение дебиторской задолженности (320 000 руб. х 30% = 9600 руб.), меньше суммы затрат организации на ее приобретение (200 000 руб.).
В целях налогообложения прибыли доход (выручка) от реализации финансовых услуг при погашении права требования долга определяется как стоимость имущества, причитающегося налогоплательщику (новому кредитору) при прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный при прекращении обязательства, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (п. 3 ст. 279 НК РФ).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Записи по приобретению финансового вложения ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Договор цессии,¦
¦Принято к учету ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦приобретенное право ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦(требование) ¦ 58-5 ¦ 76 ¦200 000¦ документации ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Оплачено приобретенное ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦право (требование) ¦ 76 ¦ 51 ¦200 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Записи по списанию финансового вложения ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Получены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства от должника ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦(320 000 х 30%) ¦ 51 ¦ 76 ¦ 96 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦Отражено выбытие ¦ ¦ ¦ ¦ справка, ¦
¦финансового вложения ¦ 91-2 ¦ 58-5 ¦200 000¦Выписка из ЕГРЮЛ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражен операционный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦доход при выбытии ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦финансового вложения ¦ 76 ¦ 91-1 ¦ 96 000¦ справка ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
30.01.2006