У организации имеются недоимка по земельному налогу в сумме 354 000 руб. и задолженность по уплате пени в сумме 18 900 руб., которые по решению органа местного самоуправления признаны безнадежными к взысканию. Как отразить операции по списанию данной задолженности в учете организации?

У организации имеются недоимка по земельному налогу в сумме 354 000 руб. и задолженность по уплате пени в сумме 18 900 руб., которые по решению органа местного самоуправления признаны безнадежными к взысканию. Как отразить операции по списанию данной задолженности в учете организации?
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, кредиторская задолженность перед бюджетом по земельному налогу и начисленным пеням (в сумме, согласованной с соответствующими органами) учитывается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Сумма начисленных пеней может учитываться на счете 68 обособленно. Начисление пеней в бухгалтерском учете может производиться с использованием отдельного субсчета к счету 99 "Прибыли и убытки", например 99-2 "Бухгалтерская прибыль после налогообложения" <*>.
Пунктом 1 ст. 59 Налогового кодекса РФ установлено, что недоимка по местным налогам, числящаяся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, взыскание которой оказалось невозможным в силу причин экономического, социального или юридического характера, признается безнадежной и списывается в порядке, установленном исполнительными органами субъектов Российской Федерации и местного самоуправления. Правила, предусмотренные п. 1 ст. 59 НК РФ, применяются также при списании безнадежной задолженности по пеням (п. 2 ст. 59 НК РФ).
Земельный налог входит в число местных налогов (п. 1 ст. 15 НК РФ).
Согласно п. п. 2, 8, 10.6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, сумма списанной кредиторской задолженности по налогу и пеням является внереализационным доходом и признается в сумме, в которой эта задолженность была отражена в учете организации.
В соответствии с п. 16 ПБУ 9/99 такие доходы признаются в бухгалтерском учете в качестве прочих поступлений в том отчетном периоде, в котором вынесено решение органом местного самоуправления о признании задолженности по уплате земельного налога и задолженности по пеням безнадежной и ее списании.
Сумма списанной кредиторской задолженности перед бюджетом отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 68.
В целях исчисления налога на прибыль доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации, не учитываются (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При этом следует учитывать, что в соответствии с п. 33 ст. 270 НК РФ при списании кредиторской задолженности по налогам суммы налогов, включенные ранее в состав расходов, исключаются из состава расходов в целях налогообложения прибыли.
По нашему мнению, суммы таких налогов следует включить во внереализационные доходы организации на основании п. 10 ст. 250 НК РФ.
На дату вынесения решения органом местного самоуправления о списании задолженности в учете организации должен быть отражен записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" постоянный налоговый актив, определяемый как сумма постоянной разницы, равная списанной задолженности по уплате земельного налога, признанная доходом в бухгалтерском учете, умноженная на ставку налога на прибыль (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Кроме того, в связи с тем что в налоговом учете сумма земельного налога, ранее признанная расходом, включается в состав внереализационных доходов, в учете организации подлежат отражению постоянная разница в сумме указанного налога и постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).
Норма пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ распространяется только на суммы налогов и сборов, а списанная задолженность перед бюджетом по уплате пеней учитывается в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 НК РФ).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана задолженность по ¦ ¦ ¦ ¦ Решение органа ¦
¦земельному налогу и ¦ ¦ ¦ ¦ местного ¦
¦пеням, признанная ¦ ¦ ¦ ¦ самоуправления,¦
¦не реальной к взысканию ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(354 000 + 18 900) ¦ 68 ¦ 91-1 ¦372 900¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражен постоянный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговый актив ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(354 000 х 24%) <**> ¦ 68 ¦ 99 ¦ 84 960¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено постоянное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(354 000 х 24%) <**> ¦ 99 ¦ 68 ¦ 84 960¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> В целях налогообложения прибыли суммы начисленных пеней не учитываются (п. 2 ст. 270 Налогового кодекса РФ).
<**> Поскольку постоянные разницы в суммах списанной задолженности по земельному налогу и "восстановленного" расхода в сумме земельного налога возникают одновременно и в одинаковых суммах, организация, руководствуясь требованием рациональности к ведению бухгалтерского учета, вправе не отражать указанные разницы, актив и обязательство (п. 13 ПБУ 18/02, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н).
И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
25.01.2006