Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, 20.01.2006 приобрела партию товара. 23.01.2006 товар оплачен поставщику. От покупателя организация 31.01.2006 получила 100%-ный аванс, и 13.02.2006 данная партия отгружена в покупателю. Как отразить указанные операции в учете организации в 2006 г.?..

Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, 20.01.2006 приобрела для перепродажи партию товара стоимостью 450 000 руб. (в том числе НДС 68 644 руб.). 23.01.2006 товар оплачен поставщику. От оптового покупателя организация 31.01.2006 получила 100%-ный аванс в сумме 590 000 руб. под отгрузку данной партии товара, и 13.02.2006 партия отгружена в адрес оптового покупателя. Как отразить указанные операции в учете организации в 2006 г.?
Приобретенные товары учитываются на счете 41 "Товары" по фактической себестоимости, определяемой в данном случае исходя из суммы, подлежащей уплате поставщику (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).
Поскольку организации, применяющие УСН, не являются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ), сумма НДС, предъявленная поставщиком товара, может включаться непосредственно в стоимость приобретенного товара в бухгалтерском учете (без предварительного отражения по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям") (п. 6 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов).
В бухгалтерском учете выручка от реализации товара признается при единовременном выполнении условий, установленных п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в составе доходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 9/99). Отражение выручки в бухгалтерском учете производится с использованием счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка". Себестоимость проданного товара списывается в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".
Согласно п. 2 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
При определении объекта налогообложения единым налогом налогоплательщики учитывают доходы от реализации товаров (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ). Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). В данном случае доход от реализации товара в целях налогообложения единым налогом организация признает на дату поступления аванса на расчетный счет - 31.01.2006.
Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ внесены изменения в налоговое законодательство, согласно которым при определении объекта налогообложения единым налогом налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы в виде суммы НДС по оплаченным товарам, приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии со ст. ст. 346.16 и 346.17 НК РФ, и на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину НДС) (пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, п. 6 ст. 1 Федерального закона N 101-ФЗ).
Расходами налогоплательщиков, применяющих УСН, признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара (п. 7 ст. 1 Федерального закона N 101-ФЗ).
Понятие реализации содержится в п. 1 ст. 39 НК РФ. Реализацией товаров признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары. В соответствии с гражданским законодательством право собственности на товары переходит к покупателю с момента передачи ему этих товаров, если иное не установлено договором (п. 1 ст. 223 Гражданского кодекса РФ), то есть в рассматриваемой ситуации - 13.02.2006. На эту же дату учитывается в составе расходов и сумма НДС, уплаченная поставщику товара, приобретенного для дальнейшей реализации.
В заключение следует заметить, что несмотря на различия, возникающие в рассматриваемой ситуации в моментах признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете организации, данная организация, не будучи плательщиком налога на прибыль, не применяет Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.02.2002 N 114н (п. 2 ст. 346.11 НК РФ, п. 1 ПБУ 18/02).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ 20.01.2006 ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражено поступление ¦ ¦ ¦ ¦ Отгрузочные ¦
¦товара на склад ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦
¦организации ¦ 41 ¦ 60 ¦450 000¦ продавца ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ 23.01.2006 ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦Оплачен товар поставщику ¦ 60 ¦ 51 ¦450 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ 31.01.2006 ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Получен аванс от ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦оптового покупателя <*> ¦ 51 ¦ 62 ¦590 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ 13.02.2005 ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ Товарная ¦
¦реализации товара ¦ 62 ¦ 90-1 ¦590 000¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦реализованного товара ¦ 90-2 ¦ 41 ¦450 000¦ справка ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Суммы полученных авансов не признаются доходами в бухгалтерском учете (п. 3 ПБУ 9/99) и учитываются на счете 62 обособленно.
И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
09.01.2006