Организация в январе 2006 г. получила 100%-ную предоплату по договору поставки товаров на сумму 330 000 руб. (в том числе НДС по ставке 10% в сумме 30 000 руб.). Отгрузка (реализация) товаров будет произведена в марте 2006 г. Фактическая себестоимость отгруженных товаров (в бухгалтерском и налоговом учете) составляет 160 000 руб. Как отразить в учете организации эти операции?

Организация в январе 2006 г. получила 100%-ную предоплату по договору поставки товаров на сумму 330 000 руб. (в том числе НДС по ставке 10% в сумме 30 000 руб.). Отгрузка (реализация) товаров будет произведена в марте 2006 г. Фактическая себестоимость отгруженных товаров (в бухгалтерском и налоговом учете) составляет 160 000 руб. Как отразить в учете организации эти операции?
Полученная организацией предварительная оплата товаров не признается ее доходом (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В бухгалтерском учете организации предоплата отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" как кредиторская задолженность (п. 12 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Суммы предоплаты учитываются на счете 62 обособленно.
В рассматриваемой ситуации согласно п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ при получении предоплаты налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС. Сумма НДС исчисляется в данном случае по ставке 10/110 в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ и отражается по дебету счета 62 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
При отгрузке товаров в марте 2006 г. организация отражает в бухгалтерском учете выручку по дебету счета 62 и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов). Одновременно себестоимость данного товара списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".
Налоговая база по НДС при отгрузке товаров в счет полученной предоплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется организацией как стоимость этих товаров, исчисленная в данном случае исходя из цены договора без включения в нее НДС (абз. 1, 3 п. 1 ст. 154 НК РФ). Сумма НДС, предъявленная покупателю, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68.
При этом сумма НДС, исчисленная с поступившей предоплаты, принимается к вычету с даты отгрузки товаров, в счет оплаты которых получена предоплата (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). Данная операция отражается записью по дебету счета 68 и кредиту счета 62.
Для целей налогообложения прибыли сумма полученной предоплаты не является доходом (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Организация признает доход в сумме выручки от реализации покупных товаров (за вычетом НДС) на дату реализации данных товаров (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). Доход от реализации покупных товаров уменьшается на стоимость приобретения данных товаров в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации не возникает разниц, учитываемых в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи января 2006 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Договор ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ поставки, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦Получена сумма предоплаты¦ 51 ¦ 62 ¦330 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС с суммы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предоплаты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(330 000 х 10 / 110) ¦ 62 ¦ 68 ¦ 30 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи марта 2006 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Признана выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ Товарная ¦
¦реализации товаров ¦ 62 ¦ 90-1 ¦330 000¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦проданных товаров ¦ 90-2 ¦ 41 ¦160 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС с выручки от¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализации товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(330 000 / 110 х 10) ¦ 90-3 ¦ 68 ¦ 30 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Принят к вычету НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ Товарная ¦
¦уплаченный с суммы ¦ ¦ ¦ ¦ накладная, ¦
¦предоплаты ¦ 68 ¦ 62 ¦ 30 000¦ Счет-фактура ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Е.В.Фещенко
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
05.01.2006