Каким образом будут отражаться в 2006 г. (с учетом изменений, внесенных в налоговое законодательство Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ) в учете обособленного подразделения, осуществляющего розничную продажу, операции по получению от головной организации (производителя алкогольной продукции) готовой продукции и по ее реализации?..

Каким образом будут отражаться в 2006 г. (с учетом изменений, внесенных в налоговое законодательство Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ) в учете обособленного подразделения, осуществляющего розничную продажу, операции по получению от головной организации (производителя алкогольной продукции) готовой продукции и по ее реализации?
Просим рассмотреть ситуацию на следующем примере: обособленное подразделение (розничный магазин), выделенное на отдельный баланс и имеющее расчетный счет, в январе 2006 г. получает для продажи от головной организации - производителя партию алкогольной продукции крепостью 40 градусов в количестве 500 бутылок по 0,5 л, фактической себестоимостью 25 000 руб. В этом же месяце вся полученная продукция продана, выручка от реализации составила 65 962 руб. (в том числе акциз 15 900 руб., НДС 10 062 руб.).
Готовая продукция, полученная для продажи, отражается в бухгалтерском учете обособленного подразделения по дебету счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции с кредитом счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 79-2 "Расчеты по текущим операциям" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В подразделении организации, осуществляющем торговую деятельность, готовая продукция приходуется по фактической себестоимости (п. 220 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).
Обращаем внимание на то, что с 01.01.2006 на основании Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации" отменен режим налогового склада в отношении алкогольной продукции (п. 9 ст. 1). То есть с 01.01.2006 у организации - производителя алкогольной продукции при ее передаче обособленному подразделению, осуществляющему розничную продажу, не возникает обязанности по начислению акциза.
Выручка от продажи продукции является доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором (п. 6 ПБУ 9/99).
Сумма выручки от продажи продукции в розницу отражается в бухгалтерском учете обособленного подразделения по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 50 "Касса". Одновременно в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается фактическая себестоимость проданной продукции с кредита счета 43 (Инструкция по применению Плана счетов).
Операции по реализации на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров (в частности - алкогольной продукции (пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ)) признаются объектом налогообложения по акцизу (пп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ).
Исходя из вышесказанного с 01.01.2006 обязанность по начислению акциза в бюджет у организации возникает при реализации алкогольной продукции покупателям через обособленное подразделение.
Пунктом 1 ст. 193 НК РФ в отношении алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 25% (за исключением вин) и спиртосодержащей продукции установлена ставка акциза в размере 159 руб. за 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах.
Сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. ст. 187 - 191 НК РФ (п. 1 ст. 194 НК РФ).
По подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), налоговая база определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении (пп. 1 п. 2 ст. 187 НК РФ).
На основании изложенного в рассматриваемом случае обособленное подразделение при реализации алкогольной продукции начисляет акциз в сумме 15 900 руб. (500 бут. х 0,5 л х 40% х 159 руб/л).
С 01.01.2006 уплата акциза при реализации организацией произведенной ею алкогольной продукции производится исходя из фактической реализации данной продукции за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным месяцем (п. 3 ст. 204 НК РФ). Акциз уплачивается по месту производства алкогольной продукции (п. 4 ст. 204 НК РФ).
Поскольку у обособленного подразделения не возникает обязательств перед бюджетом по акцизам, то сумма исчисленного акциза может отражаться в бухгалтерском учете подразделения по дебету счета 90, субсчет 90-4 "Акцизы", в корреспонденции с кредитом счета 79, субсчет 79-2 (Инструкция по применения Плана счетов).
Операции по реализации продукции на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Налоговая база при реализации налогоплательщиком продукции определяется как стоимость этой продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Налогообложение производится по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Пунктом 50 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, разъяснено, что организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают НДС по месту своей постановки на учет без распределения его по обособленным подразделениям.
Следовательно, обязанность по уплате в бюджет НДС, исчисленного обособленным подразделением с выручки от реализации продукции, возникает у головной организации.
Считаем, что передача обособленным подразделением головной организации суммы НДС, начисленной с выручки от реализации продукции, может отражаться в бухгалтерском учете подразделения по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 79, субсчет 79-2, так как у обособленного подразделения отсутствуют расчеты с бюджетом по НДС.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Оприходована готовая ¦ ¦ ¦ ¦ Накладная, ¦
¦продукция ¦ 43 ¦ 79-2 ¦ 25 000¦ Авизо ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Справка-отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ кассира- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ операциониста,¦
¦Признана выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ Приходный ¦
¦реализации продукции <*> ¦ 50 ¦ 90-1 ¦ 65 962¦ кассовый ордер ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Авизо, ¦
¦ ¦ ¦ 79-2 ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦Начислен акциз ¦ 90-4 ¦(Акц.)¦ 15 900¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС с выручки от¦ ¦ ¦ ¦ Авизо, ¦
¦реализации продукции ¦ ¦ 79-2 ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(65 962 / 118 х 18) ¦ 90-3 ¦ (НДС)¦ 10 062¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана фактическая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованной продукции ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦<**> ¦ 90-2 ¦ 43 ¦ 25 000¦ справка ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации продукции признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю продукции (п. 1 ст. 248 НК РФ). При признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов методом начисления датой получения дохода от реализации признается дата реализации продукции, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в ее оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
<**> При расчете налоговой базы по налогу на прибыль выручка от реализации продукции уменьшается на расходы, связанные с производством и реализацией продукции, произведенные в отчетном (налоговом) периоде, определяемые в порядке, установленном ст. ст. 318, 319 НК РФ.
Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, установлены ст. 288 НК РФ.
Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (п. 5 ст. 289 НК РФ).
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
05.12.2005