Организация, применяющая УСН (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов) и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, является заказчиком по договору с учреждением науки на выполнение НИОКР по разработке нового вида продукции. Результат выполненных работ принят организацией в ноябре 2005 г. В этом же месяце начат выпуск этой продукции...

Организация, применяющая УСН (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов) и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке является заказчиком по договору с учреждением науки на выполнение НИОКР по разработке нового вида продукции. Договорная стоимость работ составляет 200 000 руб. Работы выполняются на условиях 100-процентной предоплаты. Результат выполненных работ принят организацией в ноябре 2005 г. В этом же месяце начат выпуск этой продукции. Организация не планирует оформлять исключительные права на полученные результаты разработок. Для целей бухгалтерского учета списание расходов по принятым НИОКР производится линейным способом. Организация предполагает выпускать новый вид продукции в течение 2-х лет. Как отразить в учете расходы на проведение НИОКР?
Правоотношения сторон по договорам на выполнение НИОКР регулируются гл. 38 Гражданского кодекса РФ.
По договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее (п. 1 ст. 769 ГК РФ).
Перечисление денежных средств в качестве предоплаты не является расходом организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
В бухгалтерском учете суммы предоплаты в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражаются по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы перечисленных авансов и предварительной оплаты учитываются на счете 60 обособленно, обособление может быть организовано в аналитическом учете, без открытия отдельных субсчетов.
На дату принятия организацией результатов выполненных специализированной организацией работ (дата подписания акта приемки-сдачи выполненных работ), в данном случае - в ноябре 2005 г., расходы по НИОКР будут отражены в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н). При этом производится бухгалтерская запись по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ", в корреспонденции с кредитом счета 60. Сумма сформированных расходов на проведение НИОКР списывается с кредита счета 08, субсчет 08-8, в дебет счета 04 "Нематериальные активы", например, субсчет 04-1 "Расходы на НИОКР для производственных нужд".
Списание признанных расходов на НИОКР на расходы по обычным видам деятельности производится одним из способов, предусмотренных п. 11 ПБУ 17/02 (в данном случае - линейным), с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) (п. 10 ПБУ 17/02).
В данном случае списание производится равномерно в течение 2-х лет начиная с декабря 2005 г. (п. п. 11, 12 ПБУ 17/02). Ежемесячная сумма списываемых расходов составит 8333 руб. (200 000 руб. / 2 года / 12 мес.).
В бухгалтерском учете при списании расходов на проведение НИОКР кредитуется счет 04, субсчет 04-1, в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат, в данном случае - с дебетом счета 20 "Основное производство" (Инструкция по применению Плана счетов).
Применение организациями УСН предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период (п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ).
В случае если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ), определяемых в порядке, установленном ст. 346.16 НК РФ.
В связи с тем что расходы на НИОКР не перечислены в ст. 346.16 НК РФ, они не могут учитываться при определении объекта налогообложения по единому налогу при УСН. Аналогичная позиция выражена в Письме УМНС России по г. Москве от 16.01.2004 N 21-09/02809.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Перечислена предоплата ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦исполнителю НИОКР ¦ 60 ¦ 51 ¦200 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи ноября 2005 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦Отражены фактические ¦ ¦ ¦ ¦ сдачи ¦
¦затраты на проведение ¦ ¦ ¦ ¦ выполненных ¦
¦НИОКР ¦ 08-8 ¦ 60 ¦200 000¦ работ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Документы, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ подтверждающие ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ положительные ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ результаты ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ испытаний, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦Признаны расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ сдачи ¦
¦проведение НИОКР, давших ¦ ¦ ¦ ¦ выполненных ¦
¦положительный результат ¦ 04-1 ¦ 08-8 ¦200 000¦ работ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Ежемесячно с декабря 2005 г. в течение 2-х лет ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Списаны расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦проведение НИОКР ¦ 20 ¦ 04-1 ¦ 8 333¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
05.12.2005