Организация в 2005 г. передала в аренду сроком на три года здание. Согласно договору аренды в счет арендной платы за весь срок аренды арендатор производит реконструкцию переданного ему здания, стоимость которой (по утвержденной смете) составляет 1 180 000 руб., в том числе НДС. Как отразить в учете указанные операции, если реконструкция будет завершена в январе 2006 г.?..

Организация в сентябре 2005 г. передала в аренду сроком на три года здание первоначальной стоимостью 6 000 000 руб. Срок полезного использования здания в бухгалтерском и налоговом учете установлен равным 20 годам, амортизация начисляется с января 2003 г. линейным способом, ежемесячная сумма амортизации - 25 000 руб. Согласно договору аренды плата за весь срок аренды здания установлена в виде возложения на арендатора затрат по проведению реконструкции этого здания (переоборудование нижнего этажа офисного здания в торговый зал), сметная стоимость которой составляет 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб., что соответствует рыночной стоимости аренды аналогичного здания на сопоставимый срок. Внесением платы за аренду признается передача завершенных капитальных вложений в реконструкцию здания на баланс арендодателя. Для целей налогообложения прибыли доходы и расходы определяются методом начисления, организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли. Сдача имущества в аренду не является видом деятельности организации и не осуществляется на постоянной основе. Как отразить в учете указанные операции, если реконструкция будет завершена и капитальные вложения будут переданы арендатором в январе 2006 г.?
По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 Гражданского кодекса РФ).
Передача имущества в аренду не влечет перехода права собственности на это имущество, следовательно, в бухгалтерском учете оно продолжает учитываться на балансе арендодателя.
В бухгалтерском учете на основании Инструкции по применению Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, передача здания в аренду может отражаться записью по субсчетам счета 01 "Основные средства", например, по кредиту субсчета 01-1 "Основные средства, находящиеся в эксплуатации" и дебету субсчета 01-2 "Основные средства, переданные в аренду". Сумма амортизации по переданному в аренду зданию, начисленная к моменту передачи, также может быть перенесена на отдельный субсчет счета 02 "Амортизация основных средств", при этом производится запись по дебету, например, субсчета 02-1 "Амортизация по основным средствам, находящимся в эксплуатации" и кредиту субсчета 02-2 "Амортизация по основным средствам, переданным в аренду".
Амортизационные отчисления по зданию, переданному в аренду (поскольку передача имущества в аренду не является видом деятельности организации), признаются операционными расходами (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и учитываются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 02, субсчет 02-2.
Договор аренды здания или сооружения должен предусматривать размер арендной платы. При отсутствии согласованного сторонами в письменной форме условия о размере арендной платы договор аренды здания или сооружения считается незаключенным (п. 1 ст. 654 ГК РФ). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы также определяются договором аренды (абз. 2 п. 1 ст. 614 ГК РФ).
Согласно пп. 5 п. 2 ст. 614 ГК РФ арендная плата за арендуемое имущество может быть установлена в виде возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
В рассматриваемой ситуации арендная плата за весь срок аренды устанавливается в виде возложения на арендатора затрат по проведению реконструкции здания, а размер этой платы соответствует установленной сметной стоимости реконструкции.
Плата за аренду здания признается организацией-арендодателем, для которой передача имущества в аренду не является видом деятельности, в составе операционных доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) и отражается согласно Инструкции по применению Плана счетов на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
На основании п. 15 ПБУ 9/99 доход от сдачи здания в аренду признается в бухгалтерском учете и отчете о прибылях и убытках ежемесячно, в размере 1/36 суммы арендной платы, установленной за весь срок договора аренды (3 года х 12 мес. = 36 мес.).
Поскольку операции по передаче имущества в аренду осуществляются организацией не на постоянной (систематической) основе, то в целях налогообложения прибыли суммы амортизации, начисляемой по переданному в аренду зданию (в порядке, установленном ст. 259 Налогового кодекса РФ), учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). В свою очередь, плата за аренду здания признается внереализационным доходом (п. 4 ст. 250 НК РФ).
В целях исчисления налога на прибыль доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (п. 1 ст. 271 НК РФ). По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, в налоговом учете доход в виде платы за весь срок аренды здания распределяется и признается организацией равномерно в течение всего установленного договором срока аренды здания, то есть в том же порядке, что и в бухгалтерском учете.
Стоимость переданных арендатором в 2006 г. на баланс организации капитальных вложений в реконструкцию здания на основании п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом учета расчетов с арендатором (например, счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") в размере стоимости проведенной реконструкции (без учета НДС). Сумма НДС со стоимости произведенной реконструкции, указанная в выставленном арендатором счете-фактуре, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 76.
Затраты на реконструкцию здания, в результате которой улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели его функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.), могут увеличивать первоначальную стоимость здания после окончания реконструкции (п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Увеличение первоначальной стоимости здания после реконструкции отражается по дебету счета 01 и кредиту счета 08 на основании Акта о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (форма ОС-3). Соответствующие изменения вносятся и в Инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма N ОС-6) (п. п. 40, 71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
После завершения реконструкции организация-арендодатель на основании п. 20 ПБУ 6/01 пересматривает срок полезного использования здания.
В данном случае срок полезного использования здания после реконструкции не изменился, то есть оставшийся срок полезного использования здания после завершения реконструкции составляет 203 месяца (20 лет х 12 мес. - 37 мес., где 37 мес. - фактический срок амортизации здания по месяц окончания его реконструкции (с января 2003 г. по январь 2006 г.).
Подлежащая списанию посредством начисления амортизации стоимость здания после его реконструкции составляет 6 075 000 руб. (6 000 000 руб. - 25 000 х 37 + 1 000 000 руб.). Таким образом, ежемесячная сумма амортизационных отчислений по зданию после реконструкции в бухгалтерском учете составит 29 926 руб. (6 075 000 руб. / 203 мес.).
В целях налогообложения прибыли с 01.01.2006 капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ, п. 10 ст. 1, п. 1 ст. 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах").
Поскольку капитальные вложения в данном случае являются платой за аренду здания, то есть производятся арендатором на возмездной основе, данные капитальные вложения амортизируются арендодателем в порядке, установленном гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое в соответствии с гл. 25 НК РФ подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных вложений (п. 2 ст. 259 НК РФ).
Считаем, что в рассматриваемом случае возмещением стоимости капитальных вложений арендатору в целях налогообложения следует считать признание арендодателем стоимости произведенных арендатором капитальных вложений в реконструкцию здания полученной платой за весь срок аренды здания.
Операции по реализация услуг по сдаче в аренду здания являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). На основании п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ арендодатель (налоговым периодом по НДС для которого является календарный месяц) обязан выставлять арендатору счета-фактуры за оказанные услуги ежемесячно не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Поскольку плата за аренду установлена в виде возложения на арендатора обязанности по проведению реконструкции, то налоговая база при реализации услуг по сдаче здания в аренду определяется в порядке, установленном п. 2 ст. 154 НК РФ, то есть как стоимость услуг, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС. Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ если указанной статьей не предусмотрено иное, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, то есть в данном случае указанная в договоре аренды стоимость реконструкции здания, которая соответствует рыночной стоимости аренды аналогичного здания на сопоставимый срок.
В 2005 г. моментом определения налоговой базы по НДС для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике определение налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).
С 01.01.2006 согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы (если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 - 11, 13 - 15 ст. 167 НК РФ является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации моментами определения налоговой базы при реализации услуг по сдаче здания в аренду являются:
- в период проведения арендатором реконструкции здания (с сентября по декабрь 2005 г.) - дата отгрузки (передачи) услуг, то есть налоговая база определяется ежемесячно (на последнее число истекшего месяца);
- дата признания полученных капитальных вложений платой за весь срок аренды здания - в части суммы, приходящейся на оставшийся срок аренды. При этом начисление НДС со стоимости реконструкции, затраты арендатора на которую признаны полученной арендной платой, на наш взгляд, можно отразить по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (с обособленным отражением суммы начисленного НДС в аналитическом учете);
- в дальнейшем ежемесячно у организации также будет возникать момент определения налоговой базы на дату отгрузки (передачи) услуг по сдаче здания в аренду, то есть ежемесячно на последнее число истекшего месяца (п. 14 ст. 167 НК РФ). При этом сумму НДС, исчисленную с суммы ранее полученной оплаты (в части, приходящейся на стоимость реализованных в истекшем месяце услуг), организация будет принимать к вычету на основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при дальнейшем исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.
Как сказано выше, произведенные арендатором капитальные вложения в предоставленный в аренду объект основных средств, стоимость которых возмещается арендатору, являются для арендодателя амортизируемым имуществом. Следовательно, в налоговом учете они амортизируются как самостоятельный объект амортизируемого имущества в течение оставшегося срока полезного использования здания (203 месяца).
В данном случае ежемесячная сумма амортизации по капитальным вложениям в сданное в аренду здание составляет 4926 руб. (1 000 000 руб. / 203 мес.).
Таким образом, общая сумма расходов в виде амортизации переданного в аренду здания и амортизации капитальных вложений в него в налоговом учете составит 29 926 руб. (25 000 руб. + 4926 руб.), что равно сумме амортизации по зданию после реконструкции в бухгалтерском учете.
В терминологии гл. 25 НК РФ работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения здания, относятся к работам по достройке, дооборудованию, модернизации.
С 01.01.2006 налогоплательщик на основании п. 1.1 ст. 259 НК РФ, п. 13 ст. 1, п. 1 ст. 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% от суммы расходов, понесенных при достройке, дооборудовании, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств (суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ).
Расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 1.1 ст. 259 НК РФ, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ), и не учитываются при расчете суммы амортизации (п. 2 ст. 259 НК РФ).
Соответственно, в случае если организация воспользуется предоставленным ей гл. 25 НК РФ правом списывать 10% стоимости капитальных вложений в расходы на дату начала амортизации, то у нее образуется разница между суммой амортизации по зданию, начисляемой и включаемой в состав расходов в бухгалтерском учете, и суммой расходов по данному объекту ОС, признаваемой в налоговом учете (в виде начисленной амортизации по зданию и капитальным вложения в него и суммой расходов в виде амортизационной премии по капитальным вложениям). Возникшая разница отражается в бухгалтерском учете в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
В рассматриваемой схеме предположим, что организация не воспользовалась предоставленным ей правом, то есть не включила в состав расходов для целей налогообложения часть расходов на произведенные арендатором капитальные вложения. Тогда в бухгалтерском учете организации не возникнет вышеуказанной временной разницы и соответствующей ей суммы отложенного налогового обязательства.
В приведенной ниже таблице для учета расчетов с арендатором используется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". При этом для организации аналитического учета по данному счету использованы следующие обозначения:
76-кв "Расчеты с арендатором по капитальным вложениям в арендованное здание";
76-ап "Расчеты с арендатором по арендной плате";
76-ндс "НДС, исчисленный с полученной предоплаты".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦Отражена передача здания ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦в аренду ¦ 01-2 ¦ 01-1 ¦6000000¦ здания в аренду¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена амортизация, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦начисленная по зданию, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦переданному в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(25 000 х 32) ¦ 02-1 ¦ 02-2 ¦800 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Ежемесячно до месяца передачи арендатором капитальных вложений ¦
¦ в реконструкцию здания (с сентября 2005 г. по декабрь 2005 г.) ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦переданному в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦зданию ¦ 91-2 ¦ 02-2 ¦ 25 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Признаны доходы от сдачи ¦ ¦ ¦ ¦ Договор аренды,¦
¦здания в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1 180 000 / 36) ¦76-ап ¦ 91-1 ¦ 32 778¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предъявленная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦арендатору ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(32 778 / 118 х 18) ¦ 91-2 ¦ 68 ¦ 5 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ В январе 2006 г. (в месяце передачи арендатором ¦
¦ капитальных вложений в реконструкцию здания) ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦переданных арендатором ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦капитальный вложений в ¦ ¦ ¦ ¦ завершенных ¦
¦реконструкцию здания ¦ ¦ ¦ ¦ капитальных ¦
¦(1 180 000 - 180 000) ¦ 08 ¦76-кв ¦1000000¦ вложений ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма НДС по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦переданным капитальным ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вложениям <*> ¦ 19 ¦76-кв ¦180 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Стоимость переданных ¦ ¦ ¦ ¦ Договор аренды,¦
¦капитальных вложений (за ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦вычетом суммы ранее ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦начисленной арендной ¦ ¦ ¦ ¦ завершенных ¦
¦платы) признана платой за¦ ¦ ¦ ¦ капитальных ¦
¦весь срок аренды здания ¦ ¦ ¦ ¦ вложений, ¦
¦<**> ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1 180 000 - 32 778 х 4) ¦76-кв ¦76-ап ¦1048888¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС с суммы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦арендной платы, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦полученной арендодателем ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦в виде произведенных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦арендатором и переданных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦на баланс арендодателя ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦капитальных вложений в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реконструкцию здания ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(1 048 888 х 18 / 118) ¦76-ндс¦ 68 ¦160 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦Принята к вычету сумма ¦ ¦ ¦ ¦ завершенных ¦
¦НДС по переданным ¦ ¦ ¦ ¦ капитальных ¦
¦арендатором капитальным ¦ ¦ ¦ ¦ вложений, ¦
¦вложениям <*> ¦ 68 ¦ 19 ¦180 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о приеме- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ сдаче объектов ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ основных ¦
¦Увеличена первоначальная ¦ ¦ ¦ ¦ средств, ¦
¦стоимость здания на сумму¦ ¦ ¦ ¦ Инвентарная ¦
¦произведенных ¦ ¦ ¦ ¦ карточка учета ¦
¦капитальных вложений в ¦ ¦ ¦ ¦ объекта ¦
¦его реконструкцию ¦ 01-2 ¦ 08 ¦1000000¦основных средств¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦переданному в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦зданию ¦ 91-2 ¦ 02-2 ¦ 25 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Признаны доходы от сдачи ¦ ¦ ¦ ¦ Договор аренды,¦
¦здания в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1 180 000 / 36) ¦76-ап ¦ 91-1 ¦ 32 778¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предъявленная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦арендатору ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(32 778 / 118 х 18) ¦ 91-2 ¦ 68 ¦ 5 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Принята к вычету часть ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦суммы НДС, исчисленной к ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплате в бюджет при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦признании стоимости ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реконструкции в качестве ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦полученной платы за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦аренду здания ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(32 778 / 118 х 18) ¦ 68 ¦76-ндс¦ 5 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Ежемесячно с месяца, следующего за месяцем передачи ¦
¦ арендатором капитальных вложений в реконструкцию здания, и до ¦
¦ окончания срока аренды здания ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦переданному в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦зданию ¦ 91-2 ¦ 02-2 ¦ 29 926¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Признаны доходы от сдачи ¦ ¦ ¦ ¦ Договор аренды,¦
¦здания в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1 180 000 / 36) ¦76-ап ¦ 91-1 ¦ 32 778¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предъявленная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦арендатору ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(32 778 / 118 х 18) ¦ 91-2 ¦ 68 ¦ 5 000¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Принята к вычету часть ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦суммы НДС, исчисленной к ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплате в бюджет при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦признании стоимости ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реконструкции в качестве ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦полученной платы за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦аренду здания ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(32 778 / 118 х 18) ¦ 68 ¦76-ндс¦ 5 000¦ справка ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> В целях налогообложения передача арендатором арендодателю капитальных вложений в реконструкцию здания на основании п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ является реализацией данных капитальных вложений.
Соответственно, при передаче на баланс арендодателя законченных капитальных вложений арендатор исчисляет и уплачивает в бюджет НДС со стоимости переданных капитальных вложений и предъявляет сумму начисленного НДС арендодателю.
Сумму НДС со стоимости переданных арендатором в 2006 г. капитальных вложений арендодатель принимает к вычету на основании абз. 1 п. 6 ст. 171 и абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ в порядке, установленном абз. 1 и 2 ст. 171 НК РФ, то есть на основании выставленного арендатором счета-фактуры, при принятии на учет капитальных вложений, переданных арендатором.
При этом начиная с 01.01.2006 факт оплаты предъявленных организации сумм НДС для принятия их к вычету также значения не имеет (абз. 2, 3 п. 1 ст. 172 НК РФ, п. п. 20, 21 ст. 1, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ).
<**> В бухгалтерском учете арендная плата, полученная арендодателем за весь срок аренды здания, может также отражаться на основании Инструкции по применению Плана счетов и п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов", в корреспонденции со счетом учета расчетов с арендатором. В таком случае учтенная на счете 98, субсчет 98-1, сумма арендной платы ежемесячно равными долями в течение оставшегося срока действия договора аренды признается в составе операционных доходов записью по дебету счета 98, субсчет 98-1, и кредиту счета 91, субсчет 91-1.
Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
05.12.2005