По итогам инвентаризации, проведенной перед составлением бухгалтерской отчетности за 2005 г., в организации выявлен излишек материалов, рыночная цена которых 5000 руб. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете в 2006 г. реализация этих материалов? Например: в феврале 2006 г. организация продаст указанные материалы за 6136 руб., в том числе НДС 936 руб.

По итогам инвентаризации, проведенной перед составлением бухгалтерской отчетности за 2005 г., в организации выявлен излишек материалов, рыночная цена которых 5000 руб. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете в 2006 г. реализация этих материалов? Например: в феврале 2006 г. организация продаст указанные материалы за 6136 руб., в том числе НДС 936 руб.
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности организация обязана провести инвентаризацию имущества и обязательств на основании абз. 3 п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Порядок проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей организации и оформления ее результатов установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Результаты инвентаризации оформляются документами по формам, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26 и Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.
Выявленный в результате инвентаризации излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется в состав внереализационных доходов (пп. "а" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма выявленных в результате инвентаризации излишков материалов отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
Для целей исчисления налога на прибыль выявленные излишки материалов учитываются в составе внереализационных доходов по рыночной цене без учета НДС на основании п. 20 ст. 250, п. п. 5, 6 ст. 274 Налогового кодекса РФ.
Указанный доход признается и в бухгалтерском, и в налоговом учете в 2005 г. в месяце выявления излишков.
В 2006 г. при продаже материалов организация признает в бухгалтерском учете операционный доход (в соответствии с п. 7 ПБУ 9/99), который отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет 91-1. Одновременно стоимость материалов списывается со счета 10 в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", как операционный расход (на основании п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Реализация материалов на территории РФ облагается налогом на добавленную стоимость на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Сумма начисленного НДС отражается в данном случае по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
В налоговом учете выручка от продажи материалов (за вычетом НДС) учитывается в составе доходов от реализации на основании п. 1 ст. 249 НК РФ. Полученный доход уменьшается на стоимость реализуемых материалов (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
С 01.01.2006 стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 20 ст. 250 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, п. 8 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).
В рассматриваемой ситуации сумма налога на прибыль, исчисленная с дохода в виде стоимости выявленных излишков материалов, составляет 1200 руб. (5000 руб. х 24%). Следовательно, в бухгалтерском учете в составе расходов признается стоимость реализованных материалов в сумме 5000 руб., а в налоговом - 1200 руб.
Данное различие приводит в феврале 2006 г. к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства на основании п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи 2005 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Сличительная ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ведомость ¦
¦Отражена сумма излишков, ¦ ¦ ¦ ¦ результатов ¦
¦выявленных при ¦ ¦ ¦ ¦ инвентаризации ¦
¦инвентаризации ¦ 10 ¦ 91-1 ¦ 5 000¦ ТМЦ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи в феврале 2006 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Признан доход от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦продажи материалов ¦ 62 ¦ 91-1 ¦ 6 136¦ Накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС с дохода от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализации материалов ¦ 91-2 ¦ 68 ¦ 936¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦реализованных материалов ¦ 91-2 ¦ 10 ¦ 5 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено постоянное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((5000 - 1200) х 24%) ¦ 99 ¦ 68 ¦ 912¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
01.12.2005