Как отражаются в учете организации-комиссионера в 2006 г. операции по реализации товара, полученного в 2005 г. от иностранной компании (комитента), не имеющей постоянного представительства на территории РФ (с учетом изменений, внесенных в налоговое законодательство Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ)?..

Как отражаются в учете организации-комиссионера в 2006 г. операции по реализации товара, полученного в 2005 г. от иностранной компании (комитента), не имеющей постоянного представительства на территории РФ (с учетом изменений, внесенных в налоговое законодательство Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ)? Согласованная с комитентом цена товара, полученного на комиссию в декабре 2005 г. и реализованного в январе 2006 г., составляет 700 000 руб., без учета НДС. Комиссионное вознаграждение (с учетом НДС) составляет 10% от продажной стоимости товара (с учетом НДС) и удерживается комиссионером из денежных средств, поступивших от покупателей.
Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 Гражданского кодекса РФ) и учитываются у комиссионера на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Если комитент не имеет возражений по отчету, отчет считается принятым (ст. 999 ГК РФ).
Дебиторская задолженность покупателя за отгруженный ему товар комитента и кредиторская задолженность перед комитентом отражаются по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на дату реализации товара.
Организация реализовала товар комитента в январе 2006 г.
С 01.01.2006 при реализации на территории РФ товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков НДС, налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами. В этом случае налоговая база по НДС определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров без включения в них суммы НДС (п. 5 ст. 161 Налогового кодекса РФ, п. 10 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ).
Моментом определения налоговой базы в этом случае является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (п. п. 1, 15 ст. 167 НК РФ, п. 16 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ).
Сумма НДС предъявляется налоговым агентом дополнительно к цене реализуемых товаров (п. 1 ст. 168 НК РФ, п. 17 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ). Налогообложение осуществляется по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Таким образом, в 2006 г. организация-комиссионер при реализации товаров комитента обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДС со стоимости проданных товаров (п. 4 ст. 173, п. п. 1, 3, 5 ст. 174 НК РФ).
В бухгалтерском учете начисление НДС отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
НДС, уплаченный в бюджет за иностранного комитента, организация (комиссионер) не имеет права включить в налоговые вычеты на основании абз. 2 п. 3 ст. 171 НК РФ, п. 20 ст. 1 Федерального закона N 119-ФЗ.
Сумма комиссионного вознаграждения для организации-комиссионера является доходом от обычных видов деятельности и отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 76 (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению плана счетов).
Сумма комиссионного вознаграждения включается в налоговую базу по НДС в том отчетном периоде, когда посреднические услуги считаются оказанными (пп. 5 п. 1 ст. 148, п. 1 ст. 156 НК РФ).
В бухгалтерском учете начисление НДС с комиссионного вознаграждения отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68.
Доход, полученный иностранной организацией (комитентом), не облагается налогом на прибыль у источника выплаты (организации-комиссионера) на основании п. 2 ст. 309 НК РФ.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Приняты к учету товары, ¦ ¦ ¦ ¦ Договор ¦
¦полученные на комиссию от¦ ¦ ¦ ¦ комиссии, ¦
¦иностранного комитента ¦ 004 ¦ ¦826 000¦ Накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена отгрузка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товаров комитента ¦ ¦ ¦ ¦ Товарная ¦
¦покупателю ¦ 62 ¦ 76 ¦826 000¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС к уплате ¦ ¦ ¦ ¦ Счет-фактура, ¦
¦в бюджет за иностранного ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦комитента (700 000 х 18%)¦ 76 ¦ 68 ¦126 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость товара,¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦отгруженного покупателю ¦ ¦ 004 ¦826 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения, ¦ ¦ ¦ ¦ Договор ¦
¦предусмотренная ¦ ¦ ¦ ¦ комиссии, ¦
¦договором комиссии ¦ ¦ ¦ ¦ Отчет ¦
¦(826 000 х 10%) ¦ 76 ¦ 90-1 ¦ 82 600¦ комиссионера ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислена сумма НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦с комиссионного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(82 600 / 118 х 18) ¦ 90-3 ¦ 68 ¦ 12 600¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Получены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства от покупателя ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦товара ¦ 51 ¦ 62 ¦826 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Перечислены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства комитенту (за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вычетом произведенных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦комиссионером удержаний) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(826 000 - 126 000 - ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦- 82 600) ¦ 76 ¦ 51 ¦617 400¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
24.11.2005