Организация, применяющая в целях налогообложения прибыли кассовый метод учета доходов и расходов, 01.10.2005 реализовала покупателю продукцию стоимостью 111 123 руб. (в том числе НДС), в оплату за которую покупатель передал простой вексель банка на сумму 100 000 руб. сроком платежа "по предъявлении". По векселю уплачиваются проценты по ставке 14% годовых. 30.11.2005 вексель предъявлен к платежу и оплачен...

Организация, применяющая в целях налогообложения прибыли кассовый метод учета доходов и расходов, реализовала покупателю готовую продукцию стоимостью 111 123 руб., в том числе НДС 16 951 руб., в оплату за которую 01.10.2005 покупатель по соглашению об отступном передал простой вексель банка на сумму 100 000 руб. (дата составления векселя - 15.12.2004, срок платежа - "по предъявлении"). По векселю предусмотрено начисление процентов по ставке 14% годовых. Вексель предъявлен к платежу 30.11.2005, векселедатель выплатил вексельную сумму, а также проценты по векселю в сумме 13 425 руб. В бухгалтерском учете проценты по векселям начисляются ежемесячно. Как отразить в учете данную операцию?
Передача покупателем в оплату за отгруженную продукцию векселя банка (ценной бумаги) является прекращением обязательства покупателя по оплате продукции предоставлением взамен исполнения отступного (ст. 409 Гражданского кодекса РФ).
Полученный от покупателя вексель банка принимается к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений по первоначальной стоимости, которой в данном случае является сумма задолженности покупателя, погашенная передачей векселя (п. п. 2, 3, 8, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н), и учитывается счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В бухгалтерском балансе на отчетную дату финансовые вложения отражаются по стоимости, определенной исходя из требований ПБУ 19/02 (п. 24 ПБУ 19/02). При этом согласно п. 21 ПБУ 19/02 финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.
Порядок обращения векселей в РФ регулируется Положением о переводном и простом векселе, утвержденным Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341.
В векселе, который подлежит оплате сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления, векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начисляться проценты. Процентная ставка указывается в векселе; при отсутствии такого указания условие считается ненаписанным. Проценты начисляются со дня составления векселя, если не указана другая дата (ст. ст. 5, 77 Положения о переводном и простом векселе).
Доходы в виде процентов по векселю являются для организации-векселедержателя операционными доходами (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; п. 34 ПБУ 19/02).
Признание в бухгалтерском учете операционных доходов в виде процентов по векселю производится в порядке, аналогичном указанному в п. 12 ПБУ 9/99. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора (п. 16 ПБУ 9/99). Организация признает в бухгалтерском учете в составе доходов сумму причитающихся по векселю процентов ежемесячно записью по кредиту счета 91, субсчет 91-1, и дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Вексель сроком "по предъявлении" оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления (ст. ст. 34, 77 Положения о переводном и простом векселе).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58, субсчет 58-2, отражаются с использованием счета 91.
При получении платежа по векселю в бухгалтерском учете производится списание стоимости векселя (п. 25 ПБУ 19/02), которая определяется в данном случае исходя из его первоначальной стоимости (п. 26 ПБУ 19/02).
В целях налогообложения прибыли для организаций, определяющих доходы и расходы по кассовому методу, получение векселя банка в оплату за реализованный товар признается оплатой товара (п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ.
Доходы от реализации учитываются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме (п. 2 ст. 249 НК РФ). Следовательно, на дату получения векселя организация признает в целях налогообложения прибыли выручку от реализации товара в сумме погашенной задолженности покупателя.
Согласно п. 6 ст. 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, признаются внереализационными доходами. Признание доходов в виде процентов, предусмотренных по полученному векселю, организацией, определяющей доходы и расходы кассовым методом, производится на дату их фактической уплаты векселедателем (п. 2 ст. 273 НК РФ).
При погашении векселя налоговая база определяется в порядке, установленном ст. 280 НК РФ.
Доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 2 ст. 280 НК РФ).
В данном случае доход признается в полной сумме, полученной от векселедателя, - 113 425 руб.
Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 2 ст. 280 НК РФ). В данном случае расход признается в сумме стоимости векселя, равной сумме погашенной задолженности покупателя при получении от него данного векселя, т.е. 111 123 руб.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату получения векселя в оплату за отгруженную продукцию ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Погашена задолженность ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦покупателя по оплате ¦ ¦ ¦ ¦ Соглашение ¦
¦поставленной продукции ¦ ¦ ¦ ¦ об отступном, ¦
¦передачей векселя ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦третьего лица ¦ 58-2 ¦ 62 ¦111 123¦передачи векселя¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ В октябре и ноябре 2005 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислены предусмотренные¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦по векселю проценты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(100 000 х 14% / 365 х ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦х 30) ¦ 76 ¦ 91-1 ¦ 1 151¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено отложенное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1151 х 24%) <*> ¦ 68 ¦ 77 ¦ 276¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату платежа по векселю ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена сумма, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦причитающаяся к получению¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦от векселедателя (за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦минусом ранее начисленных¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦процентов по векселю) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(100 000 + 13 425 - ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦- 1151 х 2) ¦ 76 ¦ 91-1 ¦111 123¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Получены от векселедателя¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦денежные средства по ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦векселю ¦ 51 ¦ 76 ¦113 425¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Погашено отложенное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(276 х 2) <*> ¦ 77 ¦ 68 ¦ 552¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана балансовая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦стоимость погашенного ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦векселя ¦ 91-2 ¦ 58-2 ¦111 123¦передачи векселя¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Начисленная в бухгалтерском учете сумма процентов по векселю для организации, определяющей в целях налогообложения прибыли доходы и расходы кассовым методом, образует налогооблагаемую временную разницу, приводящую к образованию отложенного налогового обязательства, которое будет полностью погашено при выплате векселедателем процентов по векселю (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
10.11.2005