Организация (ООО) реорганизована в форме присоединения к ней другой организации. По передаточному акту от присоединяемой организации получено технологическое оборудование, которое было ввезено в РФ в качестве вклада иностранного учредителя в уставный капитал. Организацией-правопреемником данное оборудование будет использоваться для сдачи в аренду...

Организация (ООО) реорганизована в форме присоединения к ней другой организации. По передаточному акту от присоединяемой организации получено, в частности, технологическое оборудование, которое учитывалось в качестве основного средства. Данное основное средство было ввезено в РФ в качестве вклада иностранного учредителя в уставный капитал. Организацией-правопреемником технологическое оборудование будет использоваться для сдачи в аренду. В уставном капитале организации-правопреемника данный иностранный учредитель в соответствии с договором о присоединении также получает долю.
По данным бухгалтерской отчетности и налогового учета присоединяемой организации остаточная стоимость технологического оборудования составляет 120 000 руб. Оставшийся срок полезного использования, установленный правопреемником в целях бухгалтерского и налогового учета, - 2 года.
Прежде всего, отметим важные для организации-правопреемника особенности получения имущества при реорганизации. Согласно п. 7 ст. 150 Налогового кодекса РФ не подлежит обложению НДС ввоз на таможенную территорию РФ технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему, ввозимых в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций. Перечень указанного технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему приведен в Приказе ГТК России от 07.02.2001 N 131.
Статьей 37 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" и п. 1 Постановления Правительства РФ от 23.07.1996 N 883 предусмотрено предоставление тарифных льгот (освобождение от ввозных таможенных пошлин) для товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ в качестве вклада иностранного учредителя в уставный (складочный) капитал, при условии что эти товары не являются подакцизными; относятся к основным производственным фондам; ввозятся в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного (складочного) капитала.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 151 Таможенного кодекса РФ, в случае если льготы по уплате таможенных пошлин, налогов в соответствии с законодательством РФ сопряжены с ограничением по пользованию и распоряжению товарами, такие товары подлежат условному выпуску. Пунктом 2 Постановления Правительства РФ N 883 установлено, что вышеуказанные льготы в отношении ввозимых товаров утрачиваются в случае их реализации.
Поскольку согласно пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ передача основных средств (ОС) организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации не признается реализацией этих основных средств, то в рассматриваемой ситуации (при присоединении к ООО) установленные льготы не утрачиваются и ввезенное оборудование продолжает считаться условно выпущенным <*>.
Согласно п. 2 ст. 58 Гражданского кодекса РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
При этом передача имущества и обязательств при реорганизации по передаточному акту от одной организации к другой организации в порядке универсального правопреемства не рассматривается для целей бухгалтерского учета как продажа имущества и обязательств или как безвозмездная их передача и бухгалтерскими записями не отражается (п. 11 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н).
Согласно абз. 1, 3 п. 7 Методических указаний оценка передаваемого (принимаемого) при реорганизации организации имущества производится в соответствии с решением учредителей, определенным в решении (договоре) о реорганизации. В данном случае оценка ОС производится по остаточной стоимости. При такой оценке передаваемого в ходе реорганизации имущества отражение в передаточном акте реорганизуемой организации этого имущества производится в сумме, которая приведена по соответствующим числовым показателям в бухгалтерской отчетности присоединяемой организации, являющейся основанием для составления передаточного акта.
В соответствии с п. 24 Методических указаний данные о полученных в процессе реорганизации ОС правопреемник при составлении бухгалтерской отчетности на дату внесения в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций заполняет в оценке, по которой они отражаются в передаточном акте, с учетом числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организации, прекращающей свою деятельность при реорганизации в форме присоединения, составленной присоединяющейся организацией.
В данном случае остаточная стоимость полученного в порядке правопреемства ОС составляет 120 000 руб. По указанной стоимости ОС принимается к учету на счет 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Исходя из нормы п. 23 Методических указаний, считаем, что несмотря на то, что организацией-правопреемником технологическое оборудование будет использоваться для сдачи в аренду, организация не вправе отразить его стоимость на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", поскольку у правопредшественника данное оборудование учитывалось в составе ОС <**>.
Пунктом 14 Методических указаний установлено, что начисление амортизации по полученным в результате реорганизации ОС производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была завершена реорганизация, исходя из срока полезного использования объекта и способа начисления амортизации, определяемых организацией-правопреемником в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, независимо от ранее применявшегося способа начисления амортизации у правопредшественника.
Исходя из условия, что оставшийся срок полезного использования оборудования составляет 24 месяца (2 года х 12 мес.) и выбранный организацией способ начисления амортизации - линейный (п. 18 ПБУ 6/01), амортизация по переданному в аренду ОС ежемесячно отражается в учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в сумме 5000 руб. (120 000 руб. / 24 мес.) (п. 19 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов) <***>.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль правопреемником не учитывается в составе доходов полученное при реорганизации имущество (п. 3 ст. 251 НК РФ). В п. 2.1 ст. 252 НК РФ указано, что стоимость такого имущества определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество. Очевидно, что организацией-правопреемником данное оборудование учитывается как амортизируемое имущество (п. 1 ст. 256 НК РФ), амортизация по нему начисляется, как и в бухгалтерском учете, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения реорганизации (пп. 2 п. 6 ст. 259 НК РФ), в течение оставшегося срока полезного использования, установленного с учетом норм п. 14 ст. 259 НК РФ.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ¦
¦ присоединяемой организации ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Договор о ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ присоединении,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Передаточный ¦
¦Принято к учету ¦ ¦ ¦ ¦ акт, ¦
¦оборудование, полученное ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦при реорганизации ¦ 01 ¦ ¦120 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ С месяца, следующего за месяцем завершения реорганизации, ¦
¦ в течение срока полезного использования оборудования ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оборудованию, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предоставленному в аренду¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦<***> ¦ 91-2 ¦ 02 ¦ 5 000¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Разъяснения относительно целевого использования условно выпущенных товаров, ввезенных в качестве вклада в уставный капитал организации с иностранными инвестициями, в случае ее реорганизации приведены в Письме ФТС России от 15.08.2005 N 01-06/27838.
<**> Заметим, что остаточная стоимость основных средств отражается по строке 120 Бухгалтерского баланса (форма N 1, рекомендованная Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н); остаточная стоимость доходных вложений в материальные ценности (активов организации, предоставляемых, в частности, в аренду) - по строке 135 Бухгалтерского баланса.
<***> Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, для организаций, у которых предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности, признаются операционными расходами (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
В целях налогообложения прибыли амортизация по переданному в аренду имуществу признается внереализационным расходом (пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
03.11.2005