Организация оказывает платные услуги по предоставлению торговых мест на рынках. В один день недели (во вторник) услуга по предоставлению торгового места индивидуальным предпринимателям оказывается бесплатно. Каким образом отражаются в учете организации операции по оказанию предпринимателям бесплатных услуг?..

Организация оказывает платные услуги по предоставлению торговых мест на рынках. В один день недели (во вторник) услуга по предоставлению индивидуальным предпринимателям торгового места оказывается бесплатно. Каким образом отражаются в учете организации операции по оказанию предпринимателям бесплатных услуг в октябре (т.е. за 4 дня), если фактическая себестоимость оказанных услуг составила 280 руб., обычная цена реализации аналогичных услуг составляет 100 руб. (без учета НДС) в день?
В рассматриваемом случае организация, оказывающая платные услуги, в один из дней недели оказывает индивидуальным предпринимателям услуги на безвозмездной основе.
На основании п. п. 4, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы, связанные с оказанием указанных услуг, являются внереализационными.
Данные расходы отражаются в бухгалтерском учете организации по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др. (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией услуг, и, соответственно, у организации возникает объект налогообложения по НДС.
При реализации услуг на безвозмездной основе налоговая база по НДС определяется как стоимость указанных услуг, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, без учета НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).
Исчисленная сумма НДС отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и признается в бухгалтерском учете в составе внереализационных расходов.
Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с безвозмездным оказанием услуг, не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).
На основании вышеизложенного организация признает в бухгалтерском учете постоянную разницу (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н) в сумме расходов, связанных с безвозмездным оказанием услуг.
Постоянная разница отчетного периода отражается в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница) (п. 6 ПБУ 18/02).
С возникновением постоянной разницы в бухгалтерском учете организации признается постоянное налоговое обязательство - сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. 7 ПБУ 18/02; Инструкция по применению Плана счетов).
В заключение рассмотрим порядок налогообложения дохода, полученного индивидуальными предпринимателями.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ исчисление и уплату НДФЛ производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности.
Физические лица - индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы НДФЛ, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (п. 2 ст. 227 НК РФ).
Организация не представляет в налоговый орган сведения о доходах, выплаченных индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги), в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили организации - налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах (п. 2 ст. 230 НК РФ). То есть при соблюдении вышеуказанных условий организация не признается налоговым агентом.
Однако в рассматриваемой ситуации услуги приобретаются не организацией у индивидуальных предпринимателей, а наоборот. Следовательно, в данном случае организация признается налоговым агентом.
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (п. 1 ст. 210 НК РФ). В рассматриваемом случае индивидуальные предприниматели получили доход в натуральной форме в виде оказанной им услуги на безвозмездной основе (пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ).
При получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС (п. 1 ст. 211 НК РФ).
При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать НДФЛ, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного НДФЛ, превысит 12 месяцев (п. 5 ст. 226 НК РФ).
В данном случае организация не может удержать исчисленную сумму НДФЛ, отраженную в налоговой карточке, которую организация должна вести в этом случае (Порядок заполнения налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц (Приложение к форме 1-НДФЛ)); следовательно, в течение одного месяца организация обязана сообщить в налоговый орган о невозможности удержать НДФЛ и сумме задолженности налогоплательщика.
Кроме того, организация подает в налоговый орган сведения о доходах, полученных индивидуальными предпринимателями, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).
У организации в отношении дохода, получаемого индивидуальными предпринимателями, не возникает объекта налогообложения по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (п. 1 ст. 236 НК РФ; п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").
В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:
68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Приказ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ руководителя ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ организации, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Требование- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ накладная, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦
¦ ¦ ¦ 10, ¦ ¦ платежная ¦
¦Отражены расходы, ¦ ¦ 70, ¦ ¦ ведомость, ¦
¦связанные с безвозмездным¦ ¦ 69 ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦оказанием услуг ¦ 91-2 ¦ и др.¦ 280¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена начисленная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦сумма НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(100 х 4 х 18%) ¦ 91-2 ¦ 68-1 ¦ 72¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦постоянного налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательства ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((280 + 72) х 24%) ¦ 99 ¦ 68-2 ¦ 84¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
31.10.2005