ООО, применяющее упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и ведущее бухгалтерский учет, в оплату уставного капитала получило оборудование (не требующее монтажа). Согласованная учредителями стоимость оборудования - 100 000 руб. Как учесть стоимость полученного оборудования в бухгалтерском учете и в целях исчисления единого налога по УСН?..

Вновь созданное ООО, применяющее упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и ведущее бухгалтерский учет, в оплату уставного капитала получило от учредителя бывшее в эксплуатации оборудование (не требующее монтажа). Согласованная учредителями стоимость оборудования - 100 000 руб., что равно номинальной стоимости доли учредителя в уставном капитале ООО, оплаченной передачей оборудования. Как учесть стоимость полученного оборудования в бухгалтерском учете и в целях исчисления единого налога по УСН?
Организации, перешедшие на УСН и не воспользовавшиеся предоставленным им правом не вести бухгалтерский учет (за исключением учета основных средств и нематериальных активов), ведут учет в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете (п. п. 1, 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Организация получает оборудование в качестве вклада в уставный капитал, что предусмотрено п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью". Денежная оценка полученного оборудования утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно, и подтверждается независимым оценщиком (п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ).
Внесенное учредителем в качестве вклада в уставный капитал организации оборудование принимается к учету в состав основных средств по первоначальной стоимости, которой признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ (п. п. 4, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). В данном случае такая оценка составляет 100 000 руб.
При создании общества по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", в корреспонденции со счетом 80 "Уставный капитал" принимается на учет сумма задолженности по оплате уставного капитала ООО.
Получение от учредителя оборудования в качестве вклада в уставный капитал ООО отражается в учете по кредиту счета 75, субсчет 75-1, в корреспонденции с дебетом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств".
Сформированная первоначальная стоимость оборудования, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается с кредита счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства".
В бухгалтерском учете стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации, которое может производиться линейным способом, при котором годовая сумма амортизационных отчислений определяется в данном случае исходя из первоначальной стоимости оборудования и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого оборудования, определение которого производится индивидуально при принятии оборудования к бухгалтерскому учету (п. п. 17, 18, 19, 20 ПБУ 6/01).
Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).
Суммы начисленной амортизации по основному средству, используемому в производственной деятельности, признаются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и отражаются по дебету счета 02 "Амортизация основных средств" и кредиту счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) <*>.
Для организаций, выбравших объектом налогообложения по единому налогу по УСН доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с требованиями ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, ведут налоговый учет показателей своей деятельности (необходимых для исчисления налоговой базы и налога) на основании Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и Порядок заполнения которой утверждены Приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606.
Стоимость оборудования, полученного от учредителя в оплату уставного капитала ООО, не включается в состав доходов в целях расчета единого налога по УСН (ст. 346.15 НК РФ, пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения, в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию.
Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
По мнению налоговых органов (см., например, Письма УФНС России по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240, от 21.12.2004 N 21-09/83474), организация, применяющая УСН и получающая основные средства в качестве вклада в уставный капитал, не несет затрат по их приобретению и на этом основании при определении объекта налогообложения по единому налогу не вправе уменьшать полученные доходы на стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал.
Следует отметить, что получение имущества в оплату уставного капитала организации является возмездной сделкой, поскольку оплата учредителем уставного капитал влечет за собой получение этим учредителем прав на участие в управлении организацией, получение части прибыли от ее деятельности, а также части имущества в случае ликвидации организации (п. 1 ст. 423, п. п. 1, 2 ст. 67 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 9, п. 1 ст. 16, п. 3 ст. 21, п. 3 ст. 23 Федерального закона N 14-ФЗ).
Аналогичная позиция отражена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.08.2000 N 1248/00.
Исходя из изложенного, на наш взгляд, организация может признать стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, фактически оплаченной (с даты государственной регистрации ООО) и на этом основании подлежащей включению в состав расходов при расчете единого налога по УСН в порядке, установленном абз. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, то есть в последний день отчетного (налогового) периода, в котором полученное основное средство введено в эксплуатацию.
Однако в таком случае возможно, что налоговыми органами в судебном порядке будет предъявлен иск с требованием об исключении стоимости полученного в качестве вклада в уставный капитал оборудования из состава расходов в целях исчисления единого налога по УСН и, соответственно, об уплате соответствующих сумм единого налога и пени. При этом в настоящий момент данными о рассмотрении в арбитражных судах аналогичных исков мы не располагаем.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату государственной регистрации ООО ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена задолженность ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦учредителя по оплате его ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦доли в уставном капитале ¦ ¦ ¦ ¦ Учредительные ¦
¦созданного ООО ¦ 75-1 ¦ 80 ¦100 000¦ документы ООО ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату получения оборудования ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Учредительные ¦
¦оборудования, полученного¦ ¦ ¦ ¦ документы ООО,¦
¦в качестве вклада в ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦уставный капитал вновь ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦созданного ООО ¦ 08-4 ¦ 75-1 ¦100 000¦ оборудования ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ На дату ввода оборудования в эксплуатацию ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Введенное в эксплуатацию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оборудование принято на ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о приеме- ¦
¦учет в состав основных ¦ ¦ ¦ ¦передаче объекта¦
¦средств ¦ 01 ¦ 08-4 ¦100 000¦основных средств¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Ежемесячно с месяца, следующего за месяцем ввода ¦
¦оборудования в эксплуатацию и до полного погашения его стоимости¦
¦ либо списания с бухгалтерского учета ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оборудованию ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(100 000 / 4 / 12) <*> ¦ 20 ¦ 02 ¦ 2 083¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> В приведенной таблице отражения в учете хозяйственных операций записи по начислению амортизации производятся исходя из предположения, что основное средство используется в основном производстве, срок его полезного использования установлен равным 4 годам, амортизация начисляется линейным способом.
Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
31.10.2005