Организация получила в аренду сроком на 3 года оборудование, требующее монтажа. По условиям договора аренды расходы по монтажу оборудования несет арендатор. Монтаж оборудования выполнен собственными силами организации (ремонтным цехом). Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете затраты на монтаж оборудования?..

Организация получила в аренду сроком на 3 года оборудование, требующее монтажа, договорной стоимостью 800 000 руб. По условиям договора аренды расходы по монтажу оборудования несет арендатор. Монтаж оборудования выполнен собственными силами организации (ремонтным цехом). При этом выполняемые работы относятся к строительно-монтажным. Сумма затрат по монтажу оборудования составила 10 000 руб. Как учесть затраты по монтажу арендованного оборудования? Доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль организаций определяются методом начисления.
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 Гражданского кодекса РФ).
В аренду могут быть переданы любые вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи), в том числе оборудование, требующее монтажа (п. 1 ст. 607 ГК РФ).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, предназначен забалансовый счет 001 "Арендованные основные средства". Арендованное основное средство учитывается на данном счете в оценке, указанной в договоре аренды.
Расходы на выполнение работ по монтажу оборудования на основании пп. "б" п. 3.1.1 и п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, носят капитальный характер.
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и п. 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов затраты организации по монтажу арендованного оборудования отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 23 "Вспомогательные производства", с последующим списанием в дебет счета 01 "Основные средства".
Поскольку расходы на монтаж оборудования составили 10 000 руб., в месяце ввода оборудования в эксплуатацию учтенные на счете 01 расходы в арендованное имущество списываются в затраты на производство (расходы на продажу) на основании п. 18 ПБУ 6/01. При этом производится запись по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 01.
В данном случае монтаж оборудования выполнен собственными силами. В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. По разъяснениям Минфина России, приведенным в Письме от 05.11.2003 N 04-03-11/91 (ответ на частный запрос налогоплательщика), строительно-монтажные работы для целей применения НДС следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты основных средств, в том числе объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т.п.), или изменяется первоначальная стоимость данных объектов, находящихся в эксплуатации, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям.
Учитывая данные разъяснения, можно сделать вывод, что работы по монтажу оборудования, выполненные собственными силами, в данном случае облагаются НДС. Налоговая база в таком случае определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).
Сумма начисленного НДС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Дата выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством (п. 10 ст. 167 НК РФ).
К вычету начисленную сумму НДС организация вправе принять по мере уплаты в бюджет данной суммы НДС (абз. 3 п. 6 ст. 171, абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).
В целях исчисления налогооблагаемой прибыли капитальные вложения в арендованные средства, в данном случае - расходы на монтаж оборудования, не признаются амортизируемым имуществом, поскольку не являются имуществом в целях НК РФ (ст. ст. 38, 256 НК РФ).
По разъяснения Минфина России, приведенным в Письме от 15.09.2005 N 03-03-04/1/199 (ответ на частный запрос налогоплательщика), расходы по монтажу арендованного оборудования, используемого для производства товаров (работ, услуг), могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, если в соответствии с договором аренды обязанность осуществления монтажа оборудования не возложена на арендодателя. Указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Указанные расходы признаются на дату выполнения работ на основании п. 1 ст. 272 НК РФ.
Таким образом, данная операция не приводит к различиям при формировании бухгалтерской прибыли и налогооблагаемой прибыли.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦Принято на забалансовый ¦ ¦ ¦ ¦ передачи ¦
¦учет полученное в аренду ¦ ¦ ¦ ¦ оборудования ¦
¦оборудование ¦ 001 ¦ ¦800 000¦ в аренду ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Затраты по монтажу ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦арендованного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оборудования отражены в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦составе вложений во ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦внеоборотные активы ¦ 08 ¦ 23 ¦ 10 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о приеме- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦передаче объекта¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ основных ¦
¦Капитальные вложения в ¦ ¦ ¦ ¦ средств, ¦
¦арендованное оборудование¦ ¦ ¦ ¦ Инвентарная ¦
¦отражены в составе ¦ ¦ ¦ ¦ карточка учета ¦
¦основных средств ¦ 01 ¦ 08 ¦ 10 000¦основных средств¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС со стоимости¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦работ по монтажу ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оборудования ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(10 000 х 18%) ¦ 19 ¦ 68 ¦ 1 180¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦объекта основных средств ¦ 20 ¦ 01 ¦ 10 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Перечислена в бюджет ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦сумма начисленного НДС ¦ 68 ¦ 51 ¦ 1 180¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦Принят к вычету НДС ¦ 68 ¦ 19 ¦ 1 180¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
27.10.2005