Организация оптовой торговли в октябре 2005 г. приобрела у белорусского поставщика партию пива. Согласно учетной политике организации для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с приобретением товара, включаются в его стоимость. Каким образом отражаются данные операции в учете организации?..

Организация оптовой торговли в октябре 2005 г. приобрела у белорусского поставщика партию пива (1000 бутылок по 0,5 л крепостью 5%) договорной стоимостью 8000 руб. В этом же месяце организация перечислила денежные средства белорусскому поставщику за приобретенный товар. Налоговым периодом по НДС является календарный месяц. Согласно учетной политике организации для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с приобретением товара, включаются в его стоимость. Каким образом отражаются данные операции в учете организации?
Товары являются частью материально-производственных запасов организации, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. п. 5, 6 ПБУ 5/01).
Принятие к бухгалтерскому учету товара отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Согласно ст. 3 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг", ратифицированного Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ, при импорте товаров на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны косвенные налоги взимаются в стране импортера, за исключением товаров, ввозимых с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны для переработки с последующим вывозом продуктов переработки с территории государства другой Стороны, перемещаемых транзитом, а также товаров, которые в законодательстве государств Сторон не подлежат налогообложению при ввозе на территорию государств Сторон. Порядок взимания косвенных налогов при импорте товаров осуществляется в соответствии с Положением о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь.
Нормы разд. I Положения не применяются в отношении уплаты акцизов по товарам, по которым в соответствии с законодательством государств Сторон акцизы взимаются таможенными органами (п. 1 разд. I Положения).
Напомним, что на основании Распоряжения Правительства РФ от 11.01.2000 N 47-р взимание акциза осуществляется таможенными органами в отношении подакцизных товаров, подлежащих маркировке марками акцизного сбора и специальными марками и (или) лицензированию при ввозе на территорию РФ. Обязательной маркировке подлежит алкогольная продукция с содержанием этилового спирта более 9% объема готовой продукции (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции").
В рассматриваемом случае организация ввозит на территорию РФ с территории Республики Беларусь пиво, признаваемое подакцизным товаром (пп. 4 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса РФ), в отношении которого применяется Положение, согласно которому взимание НДС и акциза по товарам, ввозимым на территорию РФ с территории Республики Беларусь, осуществляется налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщиков (п. 1 разд. I Положения).
Суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, ввозимым на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, устанавливаемым национальным законодательством государств Сторон (п. 4 разд. I Положения).
Налоговой базой для обложения акцизами является объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов, либо стоимость ввозимых подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные ставки акцизов (п. 3 разд. I Положения).
В отношении пива с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5 до 8,6% включительно установлена налоговая ставка в размере 1,75 руб. за 1 литр (п. 1 ст. 193 НК РФ).
Таким образом, на дату принятия на учет ввезенных товаров организация начисляет акциз в размере 875 руб. (1000 шт. х 0,5 л х 1,75 руб/л).
Начисленный акциз отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", на отдельном субсчете, например, на субсчете 19-4 "Акцизы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров (но не позднее срока, установленного национальным законодательством государств Сторон) как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров; подлежащих уплате акцизов (п. 2 разд. I Положения).
Начисление НДС в данном случае производится по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Начисленный НДС отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19, субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", в корреспонденции с кредитом счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).
НДС и акциз уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров (п. 5 разд. I Положения), и в этот же срок в налоговый орган представляется налоговая декларация по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь (Приложение N 3 к Приказу Минфина России от 03.03.2005 N 31н) (п. 6 разд. I Положения).
НДС и акциз, уплаченные по товарам, ввозимым с территории государства одной из Сторон на территорию государства другой Стороны, подлежат вычету в порядке, предусмотренном национальным законодательством государств Сторон (п. 8 разд. I Положения).
Таким образом, НДС, уплаченный организацией в бюджет по товарам, ввезенным с территории Республики Беларусь на территорию РФ, подлежит вычету в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, приобретаемых для продажи, после принятия на учет указанных товаров, при наличии документов, подтверждающих уплату сумм НДС и соответствующих первичных документов (а именно заявления о ввозе товаров с отметкой налогового органа об уплате НДС по месту постановки на учет налогоплательщика; налоговой декларации, в которой отражена исчисленная к уплате в бюджет сумма НДС по соответствующим ввезенным товарам; платежного документа на перечисление в бюджет суммы НДС, указанной в этой налоговой декларации (Письмо ФНС России от 02.03.2005 N ММ-6-03/167@ "О порядке применения налоговых вычетов по НДС по ввозимым с территории Республики Беларусь товарам").
Принятая к вычету сумма НДС отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 19, субсчет 19-3.
Что касается акциза, то его организация не может принять к вычету и включает в стоимость приобретенного товара (как невозмещаемый налог) (п. 6 ПБУ 5/01, п. п. 2, 3 ст. 199 НК РФ), что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 19, субсчет 19-4.
В заключение отметим, что порядок формирования стоимости приобретенных товаров для целей налогообложения прибыли определяется налогоплательщиком в учетной политике и применяется в течение не менее чем двух налоговых периодов (ст. 320 НК РФ). В рассматриваемом случае согласно учетной политике организации расходы, связанные с приобретением товара, включаются в его стоимость. Следовательно, у организации не возникает налогооблагаемой временной разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства, определяемых в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:
68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по акцизам".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи октября ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Товаро- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦сопроводительные¦
¦Оприходован товар, ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦
¦поступивший от поставщика¦ 41 ¦ 60 ¦ 8 000¦ поставщика ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена задолженность по¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплате акциза в бюджет ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦при импорте товара ¦ 19-4 ¦ 68-2 ¦ 875¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена задолженность по¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплате НДС в бюджет при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦импорте товара ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((8000 + 875) х 18%) ¦ 19-3 ¦ 68-1 ¦ 1 598¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Акциз, начисленный при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ввозе товара, включен в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦его фактическую ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦себестоимость ¦ 41 ¦ 19-4 ¦ 875¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Перечислены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства белорусскому ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦поставщику ¦ 60 ¦ 51 ¦ 8 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи ноября ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Уплачен НДС, начисленный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦при ввозе товара ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦(не позднее 20-го числа) ¦ 68-1 ¦ 51 ¦ 1 598¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Уплачен акциз, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦начисленный при ввозе ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товара (не позднее ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦20-го числа) ¦ 68-2 ¦ 51 ¦ 875¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Принят к вычету НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплаченный по ввезенным ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦товарам <*> ¦ 68-1 ¦ 19-3 ¦ 1 598¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Данная сумма НДС отражается в графе 4 по строкам 330 и 332 разд. 2.1 "Расчет общей суммы налога" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (Приложение N 1 к Приказу Минфина России N 31н).
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
24.10.2005