По заказу организации в сентябре изготовлены целлофановые пакеты с ее логотипом и номерами ее телефонов для проведения рекламной акции, в ходе которой пакеты бесплатно раздали посетителям. Учетной политикой организации предусмотрено, что коммерческие расходы признаются в себестоимости полностью в отчетном периоде по мере их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности...

По заказу организации в сентябре изготовлены целлофановые пакеты с ее логотипом и номерами ее телефонов на сумму 17 700 руб. (в том числе НДС 2700 руб.) для проведения рекламной акции, в ходе которой пакеты бесплатно раздали посетителям. Выручка, полученная организацией, составила без учета НДС за январь - сентябрь 1 200 000 руб., за год в целом - 1 800 000 руб. Учетной политикой организации предусмотрено, что коммерческие расходы признаются в себестоимости полностью в отчетном периоде по мере их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. В целях налогообложения доходы и расходы признаются в целях налогообложения по методу начисления. Отчетным периодом по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие, 9 месяцев и год.
Как оформить и отразить в бухгалтерском и налоговом учете данную операцию?
В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать их реализации.
Таким образом, расходы организации по использованию целлофановых пакетов с ее логотипом и номерами ее телефонов при проведении рекламной акции полностью отвечают определению рекламы.
В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами.
Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Для правильного отражения данных расходов целесообразно обеспечить наличие следующих документов:
- приказа по предприятию, утверждающего порядок, цели и сроки проведения рекламной акции;
- документов, подтверждающих оплату товаров, предназначенных для рекламы (платежное поручение, корешок приходного ордера);
- требования-накладной и накладной на внутреннее перемещение, передачу товара соответственно по формам N ТОРГ-12 и N ТОРГ-13, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций";
- акта о списании товаров по произвольной форме, подписанного должностными лицами, подтверждающего проведение акции и соответствующие расходы;
- бухгалтерских справок-расчетов.
Согласно п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, изготовленные пакеты принимаются к учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат на их приобретение за исключением НДС.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, принятие к учету пакетов отражается по дебету счета 10 "Материалы", например, субсчет 10-12 "Рекламные материалы", в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Для отражения уплаченных (причитающихся к уплате) организацией сумм налога на добавленную стоимость, относящихся к приобретению материально-производственных запасов, в соответствии с вышеуказанным Планом счетов оформляется бухгалтерская проводка по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", в корреспонденции со счетом 60.
Факт оплаты поставщику отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с дебетом счета 60.
Расходы, связанные с продажей продукции и товаров, являются в соответствии с п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходами по обычным видам деятельности и формируют коммерческие расходы.
Согласно учетной политике для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности коммерческие расходы признаются в себестоимости полностью в отчетном периоде по мере их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.
Списание стоимости пакетов на расходы на продажу отражается по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 10 "Материалы", субсчет 10-12.
Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ расходы организации по использованию пакетов в качестве рекламы относятся к расходам на иные виды рекламы, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, и для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Таким образом, при налогообложении прибыли за 9 месяцев расходы на рекламу могут быть признаны в размере 12 000 руб. (1 200 000 руб. х 1%). Следовательно, в данном случае сумма расходов на рекламу в части, превышающей норматив, составляет 3000 руб. (15 000 - 12 000) и в соответствии с п. 44 ст. 270 НК РФ относится к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли.
В соответствии с п. п. 8 - 10, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расчеты по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, расходы, превышающие норматив (3000 руб.), признаются вычитаемой временной разницей, приводящей к возникновению отложенного налогового актива.
Размер отложенных налоговых активов за 9 месяцев составляет 720 руб. (3000 руб. х 24%).
Отложенные налоговые активы отражаются по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
При налогообложении прибыли за год расходы на рекламу могут быть приняты в размере 18 000 руб. (1 800 000 руб. х 1%), фактический размер расходов на рекламу составил 15 000 руб. В связи с признанием указанных расходов в целях налогообложения прибыли по окончании налогового периода в бухгалтерском учете погашаются вычитаемые временные разницы и отложенные налоговые активы. Погашение отложенного налогового актива в бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68 (абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02).
Пакеты, безвозмездно переданные в рекламных целях, являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Аналогичная точка зрения выражена в Письме Минфина России от 31.03.2004 N 04-03-11/52, Письмах МНС России от 05.07.2004 N 03-1-08/1484/18@ и от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18.
В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, соответствующих уровню рыночных.
По нашему мнению, начисленная сумма НДС может быть учтена в составе коммерческих расходов и отражена по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". В целях налогообложения прибыли данная сумма НДС может быть признана прочим расходом, связанным с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость.
Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные организацией при приобретении товаров, безвозмездно переданных в рекламных целях, следует принимать к вычету в общеустановленном порядке.
Такой же точки зрения придерживаются работники Минфина России в своем Письме от 30.09.2003 N 04-03-11/78 (ответ на частный запрос налогоплательщика).
Принятие к вычету суммы НДС, уплаченной поставщику, оформляется проводкой по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 19, субсчет 19-3.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ В сентябре ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Отгрузочные ¦
¦Отражены затраты по ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦
¦приобретению пакетов ¦10-12 ¦ 60 ¦ 15 000¦ поставщика ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражен НДС по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦изготовленным пакетам ¦ 19-3 ¦ 60 ¦ 2 700¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦Оплачен счет поставщика ¦ 60 ¦ 51 ¦ 17 700¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Счет-фактура, ¦
¦Произведен налоговый ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦вычет по НДС ¦ 68 ¦ 19-3 ¦ 2 700¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость пакетов¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦на расходы на продажу ¦ 44 ¦10-12 ¦ 15 000¦ Акт на списание¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС на стоимость¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦пакетов, использованных в¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦рекламных целях ¦ 44 ¦ 68 ¦ 2 700¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражен отложенный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговый актив ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(3000 х 24%) ¦ 09 ¦ 68 ¦ 720¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ В декабре ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражено погашение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦отложенного налогового ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦актива ¦ 68 ¦ 09 ¦ 720¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
И.С.Дронова
Консалтинговая группа "Аюдар"
24.10.2005