Организация оптовой торговли в декабре 2005 г. приобрела у российского поставщика-производителя партию алкогольной продукции. Весь приобретенный товар будет реализован организацией в январе 2006 г. покупателю - организации розничной торговли. Каким образом отражаются данные операции в учете организации?..

Организация оптовой торговли в декабре 2005 г. приобрела у российского поставщика-производителя партию алкогольной продукции крепостью 40 градусов в количестве 500 бутылок по 0,5 л на сумму 50 646 руб. (в том числе акциз 2920 руб., НДС 7726 руб.). Весь приобретенный товар будет реализован организацией в январе 2006 г. покупателю - организации розничной торговли за 79 910 руб. (в том числе акциз 12 720 руб., НДС 12 190 руб.). Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления. Каким образом отражаются данные операции в учете организации?
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).
Принятие к бухгалтерскому учету товара отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Сумму акциза, предъявленную поставщиком товара, организация учитывает в стоимости этого товара (п. п. 2, 3 ст. 199 Налогового кодекса РФ).
Сумма НДС, предъявленная поставщиком товара, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов).
Уплаченную сумму НДС организация имеет право принять к вычету при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы НДС, после принятия на учет товара (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Принятая к вычету сумма НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19.
Выручка от продажи товара является доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п. 6 ПБУ 9/99).
В 2006 г. при признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товара отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданного товара списывается с кредита счета 41 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).
Обращаем внимание на то, что с 1 января 2006 г. на основании Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации" отменен режим налогового склада в отношении алкогольной продукции (п. 9 ст. 1 Федерального закона N 107-ФЗ) и исключены из объектов обложения акцизом операции по реализации организациями оптовой торговли с акцизных складов алкогольной продукции, приобретенной у налогоплательщиков - производителей указанной продукции (п. 4 ст. 1 Федерального закона N 107-ФЗ). То есть с 1 января 2006 г. организации оптовой торговли, реализующие алкогольную продукцию, не признаются плательщиками акциза.
Однако в рассматриваемом случае организация в январе 2006 г. осуществляет реализацию алкогольной продукции, поступившей на ее акцизный склад в 2005 г., в этом случае организация признается плательщиком акциза (ч. 1 ст. 3 Федерального закона N 107-ФЗ).
Налогообложение в отношении алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9% осуществляется по налоговым ставкам в размере 80% соответствующих налоговых ставок, указанных в п. 1 ст. 193 НК РФ (в ред. Федерального закона N 107-ФЗ) (ч. 2 ст. 3 Федерального закона N 107-ФЗ).
Согласно п. 7 ст. 1 Федерального закона N 107-ФЗ в отношении алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 25% (за исключением вин) и спиртосодержащей продукции установлена ставка акциза в размере 159 руб. за 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах.
Сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. ст. 187 - 191 НК РФ (п. 1 ст. 194 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 187 НК РФ по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), налоговая база определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении.
На основании изложенного в рассматриваемом случае организация при реализации алкогольной продукции начисляет акциз в сумме 12 720 руб. (500 бут. х 0,5 л х 40% х 159 руб/л х 80%).
Сумма акциза, включенная в цену реализованного товара, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-4 "Акцизы", в корреспонденции с кредитом счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).
Операции по реализации товара на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база при реализации товара определяется как стоимость этого товара, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Налогообложение производится по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателя и уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).
В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:
68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по акцизам".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Отгрузочные ¦
¦Оприходован товар ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦
¦(50 646 - 7726) ¦ 41 ¦ 60 ¦ 42 920¦ поставщика ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена предъявленная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦сумма НДС ¦ 19 ¦ 60 ¦ 7 726¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦Произведена оплата товара¦ 60 ¦ 51 ¦ 50 646¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Счет-фактура, ¦
¦Принята к вычету ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦уплаченная сумма НДС ¦ 68-1 ¦ 19 ¦ 7 726¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Признана выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ Товарная ¦
¦продажи товара <*> ¦ 62 ¦ 90-1 ¦ 79 910¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен акциз ¦ 90-4 ¦ 68-2 ¦ 12 720¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС с выручки от¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦продажи товара ¦ 90-3 ¦ 68-1 ¦ 12 190¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана фактическая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦себестоимость проданного ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦товара <**> ¦ 90-2 ¦ 41 ¦ 42 920¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Получены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства от покупателя ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦за проданный товар ¦ 51 ¦ 62 ¦ 79 910¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации товара признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю товара (п. 1 ст. 248 НК РФ), в данном случае акциз и НДС.
При признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов методом начисления датой получения дохода от реализации признается дата реализации товара, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в его оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
<**> При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации товаров на стоимость приобретения данных товаров, определяемую одним из методов оценки покупных товаров в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. При реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
20.10.2005