Организация розничной торговли, являющаяся плательщиком ЕНВД, в октябре 2005 г. приобрела у белорусского поставщика партию пива. В этом же месяце организация произвела расчеты с белорусским поставщиком за приобретенный товар. Каким образом отражаются данные операции в бухгалтерском учете организации?..

Организация розничной торговли, являющаяся плательщиком единого налога на вмененный доход (ЕНВД), в октябре 2005 г. приобрела у белорусского поставщика партию пива (1000 бутылок по 0,5 л крепостью 5%), договорной стоимостью 8000 руб. В этом же месяце организация произвела расчеты с белорусским поставщиком за приобретенный товар. Каким образом отражаются данные операции в бухгалтерском учете организации?
Товары являются частью материально-производственных запасов организации, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. п. 5, 6 ПБУ 5/01)).
Принятие к бухгалтерскому учету товара отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Согласно ст. 3 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг", ратифицированного Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ, при импорте товаров на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны косвенные налоги взимаются в стране импортера, за исключением товаров, ввозимых с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны для переработки с последующим вывозом продуктов переработки с территории государства другой Стороны, перемещаемых транзитом, а также товаров, которые в законодательстве государств Сторон не подлежат налогообложению при ввозе на территорию государств Сторон. Порядок взимания косвенных налогов при импорте товаров осуществляется в соответствии с Положением о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь.
Нормы разд. I Положения не применяются в отношении уплаты акцизов по товарам, по которым в соответствии с законодательством государств Сторон акцизы взимаются таможенными органами (п. 1 разд. I Положения).
Напомним, что на основании Распоряжения Правительства РФ от 11.01.2000 N 47-р уплата акциза осуществляется таможенным органам в отношении подакцизных товаров, подлежащих маркировке марками акцизного сбора и специальными марками и (или) лицензированию при ввозе на территорию РФ с территории Республики Беларусь. Обязательной маркировке подлежит алкогольная продукция с содержанием этилового спирта более 9% объема готовой продукции (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции").
В данном случае организация ввозит на территорию РФ с территории Республики Беларусь пиво, признаваемое подакцизным товаром (пп. 4 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса РФ), в отношении которого применяется Положение.
Взимание НДС и акциза по товарам, ввозимым на территорию РФ с территории Республики Беларусь, осуществляется налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщиков, включая налогоплательщиков, плательщиков налогов, сборов и пошлин, применяющих специальные режимы налогообложения (п. 1 разд. I Положения).
Суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, ввозимым на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, устанавливаемым национальным законодательством государств Сторон (п. 4 разд. I Положения).
Налоговой базой для обложения акцизами является объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов, либо стоимость ввозимых подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные ставки акцизов (п. 3 разд. I Положения).
В отношении пива с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5 до 8,6% включительно установлена налоговая ставка в размере 1,75 руб. за 1 литр (п. 1 ст. 193 НК РФ).
Таким образом, на дату принятия на учет ввезенных товаров, организация начисляет акциз в размере 875 руб. (1000 шт. х 0,5 л х 1,75 руб/л).
Начисленный акциз отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", например на субсчете 19-4 "Акцизы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров (но не позднее срока, установленного национальным законодательством государств Сторон) как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров, подлежащих уплате акцизов (п. 2 разд. I Положения).
Начисление НДС в данном случае производится по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Начисленный НДС отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19, субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", в корреспонденции с кредитом счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).
НДС и акциз уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров (п. 5 разд. I Положения), и в этот же срок в налоговый орган представляется налоговая декларация по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь (Приложение N 3 к Приказу Минфина России от 03.03.2005 N 31н (п. 6 разд. I Положения).
НДС и акциз, уплаченные по товарам, ввозимым с территории государства одной из Сторон на территорию государства другой Стороны, подлежат вычету в порядке, предусмотренном национальным законодательством государств Сторон (п. 8 разд. I Положения).
В соответствии с п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов РФ и применяется наряду с общей системой налогообложения. Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта РФ в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).
Для целей гл. 26.3 НК РФ под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в пп. 6 - 10 п. 1 ст. 181 НК РФ, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания (ст. 346.27 НК РФ).
В рассматриваемом случае организация приобрела для розничной продажи пиво, являющееся подакцизным товаром на основании пп. 4 п. 1 ст. 181 НК РФ, следовательно, розничная продажа пива подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.
Организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Соответственно, организация не имеет права на принятие к вычету НДС, уплаченного при ввозе товара с территории Республики Беларусь (ответ на вопрос 2 Разъяснений по отдельным вопросам, касающимся применения положений Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказания услуг, подписанного 15.09.2004 (Приложение к Письму ФНС России от 31.05.2005 N ММ-6-03/450)).
НДС, не подлежащий вычету, включается в стоимость приобретенного товара (как невозмещаемый налог) (п. 6 ПБУ 5/01; пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ), что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 19, субсчет 19-3.
Что касается акциза, то его организация также не может принять к вычету и включает его в стоимость приобретенного товара (как невозмещаемый налог) (п. 6 ПБУ 5/01; п. п. 2, 3 ст. 199 НК РФ), что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 19, субсчет 19-4.
В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:
68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по акцизам".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи октября ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Товаро- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦сопроводительные¦
¦Оприходован товар, ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦
¦поступивший от поставщика¦ 41 ¦ 60 ¦ 8 000¦ поставщика ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена задолженность по¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплате акциза в бюджет ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦при импорте товара ¦ 19-4 ¦ 68-2 ¦ 875¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена задолженность по¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уплате НДС в бюджет при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦импорте товара ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((8000 + 875) х 18%) ¦ 19-3 ¦ 68-1 ¦ 1 598¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Акциз, начисленный при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ввозе товара, включен в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦его фактическую ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦себестоимость ¦ 41 ¦ 19-4 ¦ 875¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦НДС, начисленный при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ввозе товара, включен в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦его фактическую ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦себестоимость ¦ 41 ¦ 19-3 ¦ 1 598¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Произведены расчеты с ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦белорусским поставщиком ¦ 60 ¦ 51 ¦ 8 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи ноября ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Уплачен НДС, начисленный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦при ввозе товара ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦(не позднее 20-го числа) ¦ 68-1 ¦ 51 ¦ 1 598¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Уплачен акциз, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦начисленный при ввозе ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товара ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦(не позднее 20-го числа) ¦ 68-2 ¦ 51 ¦ 875¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
17.10.2005